Сделай Сам Свою Работу на 5

Правовой статус налогоплательщиков и плательщиков сборов





В силу публичного характера налоговых правоотношений, понятие налогоплательщика и плательщика сбора всегда дается через категорию основной публичной обязанности налогоплательщика и плательщика сбора – обязанности по уплате налога или сбора.

В настоящее время в соответствии со статьей 19 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.

Исходя из основных принципов налогообложения, можно выделить следующие основные признаки налогоплательщика:

1. статус налогоплательщика может быть приобретен лицом только в соответствии с налоговым законодательством, т. е. круг лиц-налогоплательщиков устанавливается нормативным путем (формально-нормативный признак). Исключения из этого правила допускаются только в случаях, установленных в самом налоговом законодательстве. В частности, в соответствии состатьей 1 Закона РФ от 9 декабря 1991 г. «О налогах на имущество физических лиц», если имущество, признаваемое объектом налогообложения, находится в общей совместной собственности нескольких физических лиц, то плательщиком налога может быть одно из этих лиц, определяемое по соглашению между ними;



2. налогоплательщик должен обладать налоговой правосубъектностью. Если налогоплательщик не обладает налоговой дееспособностью, то обязанность совершить за него действия по уплате налога может возлагаться на другое лицо, которое однако не становится налогоплательщиком и исполняет налоговую обязанность за счет средств налогоплательщика (см., например, статью 51 Налогового кодекса РФ);

3. налогоплательщик не может распорядиться своими правами в сфере налогообложения по своему усмотрению и передать их другому лицу, например, по гражданско-правовому договору. Налоговые оговорки в договорах, определяющие лицо, уплачивающее налог, не допускаются как противоречащие налоговому законодательству (см, например, пункт 9 статья 226 Налогового кодекса РФ).

4. основной обязанностью налогоплательщика является публичная обязанность по уплате налога, связанная с непосредственным осуществлением налоговых изъятий, которая исполняется в рамках имущественных налоговых отношений. Возложение на лицо другой публичной обязанности, связанной с непосредственным осуществлением налоговых изъятий, например, обязанности по удержанию суммы налога, приводит к возникновению у лица другого правового статуса, например, статуса налогового агента;



5. налогоплательщики исполняют свою обязанность по уплате налога в пользу государства или муниципальных образований путем уплаты налогов в бюджеты или государственные внебюджетные фонды, и соответственно только государство в лице своих уполномоченных органов или муниципальные образования имеют право требовать от налогоплательщика исполнения своих обязанностей и обеспечивать их исполнение принудительным образом;

6. налогоплательщики, должны обладать объектом налогообложения. Случаи возникновения обязанности по уплате налога без наличия у лица объекта налогообложения являются исключительными и определяются налоговым законодательством. Например, в соответствии спунктом 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ лица, не являющиеся плательщиками НДС, обязаны перечислить налог в бюджет, если выставили покупателю счет-фактуру с выделением суммы НДС;

7. налогоплательщики - организации и физические лица - уплачивают налоги из средств, находящихся у них на праве собственности, праве хозяйственного ведения или праве оперативного управления, т. е. уплата налога должна сокращать имущественный комплекс самого налогоплательщика.



8. налогоплательщики несут самостоятельную ответственность за неуплату налога за счет собственных средств.

Необходимо иметь ввиду, что налогоплательщики – это всегда лица, на которых возложена юридическая обязанность уплаты налога, но они не всегда являются лицами, которые фактически несут бремя налогообложения. При прямом налогообложении сумма налога исчисляется и уплачивается с того дохода, прибыли и т. п., которые получены за счет деятельности самого налогоплательщика, и соответственно в результате изъятия налога происходит уменьшение имущественного комплекса самого налогоплательщика (налог на прибыль, налог на доходы физических лиц, налоги на имущество и т. д.). При косвенном налогообложении потребители товаров, работ или услуг оплачивают сумму косвенных налогов в составе денежных средств, уплачиваемых за товар (работу, услугу) продавцу, который юридически признается налогоплательщиком. В результате потребители (покупатели) являются лицами, фактически несущими бремя налогообложения, или как их часто называют – носителями налога (при уплате налога на добавленную стоимость, акцизов).

Каждый налогоплательщик всегда будет иметь две составляющие своего единого правового статуса:

· базовая составляющая, представляющая совокупность прав и обязанностей налогоплательщика при уплате любых видов налогов, определяемая первой частью Налогового кодекса РФ;

· специальная составляющая, представляющая совокупность предоставляемых налогоплательщику прав и возлагаемых на него обязанностей при уплате конкретного налога.

Конституционным требованием законного установления каждого налога является определение законодателем исчерпывающим и не дискриминирующим образом круга плательщиков этого налога. Принцип равного налогового бремени в сфере налоговых отношений означает, что не допускается установление носящих дискриминационный характер правил налогообложения, в том числе в зависимости от организационно-правовой формы и характера (содержания) предпринимательской деятельности налогоплательщиков (Постановление Конституционного суда РФ от 21 марта 1997 г. № 5-П «По делу о проверке конституционности положений абзаца второго пункта 2 статьи 18 и статьи 20 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 года «Об основах налоговой системы в Российской Федерации»). Конституционный суд при оценке норм налогового законодательства большое значение придает четкости установления круга налогоплательщиков конкретного налога (Постановление Конституционного суда РФ от 30 января 2001 года № 2-П «По делу о проверке конституционности положений подпункта "д" пункта 1 и пункта 3 статьи 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" в редакции Федерального закона от 31 июля 1998 года "О внесении изменений и дополнений в статью 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", а также положений Закона Чувашской Республики "О налоге с продаж", Закона Кировской области "О налоге с продаж" и Закона Челябинской области "О налоге с продаж" в связи с запросом Арбитражного суда Челябинской области, жалобами общества с ограниченной ответственностью "Русская тройка" и ряда граждан»).

В дополнение к общим характеристикам налогоплательщиков (организаций, индивидуальных предпринимателей и физических лиц), установленных частью первой Налогового кодекса РФ, главы второй части Налогового кодекса РФ при определении категорий налогоплательщиков содержат указание на дополнительные требования к лицам, которые являются плательщиками конкретных налогов (например, согласно статье 357 Налогового кодекса РФ плательщиками транспортного налога признаются лица, на которых зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения).

До Налогового кодекса РФ налоговое законодательство не содержало определения плательщика сбора. Своеобразие статуса плательщика сбора как субъекта налоговых правоотношений обуславливается тем, что формально юридически плательщиками сборов по налоговому законодательству признаются лишь те лица, на которых возлагается обязанность по уплате сборов, включенных в систему налогов и сборов. В настоящее время к «налоговым» сборам относятся такие платежи как сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов, а также государственная пошлина. Помимо налоговых сборов на лиц может возлагаться обязанность по уплате сборов неналогового характера (например, патентных пошлин и др.), в свою очередь плательщики подобных сборов не будут являться субъектами налоговых правоотношений. Кроме того, при определении комплекса прав и обязанностей плательщиков сборов необходимо учитывать, что нормы Налогового кодекса РФ распространяются на правоотношения по уплате сборов только в случаях, прямо предусмотренных самим Налоговым кодексом РФ.

Организации как коллективные субъекты права представляют собой особые образования, обладающие рядом специфических признаков. Гражданское законодательство РФ не дает понятия «организации», а, наоборот, через категорию «организации» определяет все основные виды юридических лиц и само понятие юридического лица. В соответствии со статьей 48 Гражданского кодекса РФ юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде. Юридические лица должны иметь самостоятельный баланс или смету.

Правовая конструкция юридического лица, его правоспособности и различных видов организационно-правовых форм создана и детально разработана гражданским правом. Поскольку институты, понятия и термины гражданского законодательства применяются в целях налогообложения в том значении, в каком они понимаются в гражданском праве (статья 11 Налогового кодекса РФ), то квалификация того или иного образования как юридического лица в налоговой сфере также будет определяться нормами гражданского законодательства.

Налоговое законодательство для правового регулирования в сфере налогообложения определяет понятие «организации», вкладывая в него несколько иной правовой смысл по сравнению с гражданским законодательством. Так, в соответствии со статьей 11 Налогового кодекса РФ под«организациями» понимаются:

· юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ (российские организации);

· иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства указанных иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории РФ (иностранные организации).

Таким образом, категория «организации» в целях налогообложения охватывает не только такие образования как юридические лица, но и коллективные образования, обладающие гражданской правоспособностью по иностранному законодательству, а также филиалы и представительства иностранных организаций, т. е. понятие «организации» в налоговом праве включает более широкий круг субъектов, чем в гражданском праве.

Налоговая правосубъектность тесно связана с индивидуализацией конкретного юридического лица, которая в гражданско-правовом понимании означает определение его местонахождения и присвоение ему наименования и имеет большое значение для персонификации юридического лица в целях налогообложения. В свою очередь, для целей налогообложения важнейшую роль будет играть место нахождения юридического лица, поскольку именно оно будет определять место уплаты большинства федеральных, региональных и местных налогов и сборов, место декларирования лица, а также тот территориальный налоговый орган, который в последующем будет осуществлять мероприятия налогового контроля в отношении данного налогоплательщика. В соответствии со статьей 8 Федерального закона от 8 августа 2001г. № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» государственная регистрация юридического лица осуществляется по месту нахождения указанного учредителями в заявлении о государственной регистрации постоянно действующего исполнительного органа, в случае отсутствия такого исполнительного органа - по месту нахождения иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности. Наименование, указание на организационно-правовую форму и другие индивидуальные признаки юридического лица вносятся в Единый государственный реестр юридических лиц (Постановление Правительства РФ от 19 июня 2002 г. № 438 «О Едином государственном реестре юридических лиц») и в Единый государственный реестр налогоплательщиков (Постановление Правительства РФ от 26 февраля 2004 г. № 110 «О совершенствовании процедур государственной регистрации и постановки на учет юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»).

Для формирования специального правового статуса юридического лица по уплате конкретного налога важное значение имеют следующие характеристики юридического лица: организационно-правовая форма; наличие бюджетного финансирования организации; численность работающих; виды хозяйственной деятельности; наличие филиалов и представительств; участие в других юридических лицах; осуществление деятельности на территории нескольких субъектов РФ; осуществление внешнеторговой деятельности и др.

Филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций согласно статье 19 Налогового кодекса РФ не являются самостоятельными налогоплательщиками, а выполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений. Это означает, что само юридическое лицо обжалует действия налоговых органов, несет ответственность за совершение налоговых правонарушений, защищает свои права в судебном порядке. Вместе с тем, обязанности организации по уплате налогов или предоставлению налоговой отчетности могут быть возложены законодателем на обособленное подразделение (см., например, пункт 8 статьи 243 Налогового кодекса РФ).

Филиалы и представительства организации, не являясь самостоятельными налогоплательщиками де-юре, являются таковыми де-факто, т. е. приобретают статус «квазиналогоплательщика». Указанное обстоятельство подтверждается не только тем, что такие обособленные подразделения уплачивают налоги и предоставляют отчетность, но и тем, что согласно статье 89 Налогового кодекса РФ налоговые органы вправе проверять филиалы и представительства организации независимо от проведения проверок самого налогоплательщика или плательщика сбора.

Понятие «филиала» и «представительства» юридического лица дается гражданским законодательством через категорию «обособленного подразделения» (статья 55 Гражданского кодекса РФ). Для целей налогообложения категория обособленного подразделения включает в себя филиалы и представительства (статья 19 Налогового кодекса РФ).

Обособленное подразделение организации – это любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. В соответствии со статьей 209 Трудового кодекса РФ рабочее место - место, в котором работник должен находиться или в которое ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя. Рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более 1 месяца. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от указания на это в учредительных документах и от полномочий, которыми наделяется обособленное подразделение (статья 11 Налогового кодекса РФ). Таким образом, под понятие обособленного подразделения для целей налогообложения попадают не только филиалы и представительства, но и любые другие структурные образования и места деятельности налогоплательщиков, не имеющие самостоятельного баланса и расчетного счета.

Местом нахождения обособленного подразделения по налоговому законодательству признается место осуществления этой организацией деятельности через свое обособленное подразделение. При этом организация обязана встать на учет в налоговом органе по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения и сообщать в налоговые органы об образовании всех обособленных подразделений на территории России в срок не позднее 1 месяца со дня их создания, реорганизации и ликвидации.

Для иностранных организаций как налогоплательщиков существенное значение имеет определение налогового резидентства иностранной организации. Налоговое резидентствопредставляет собой установление в целях налогообложения специальных условий, связанных с местопребыванием организации (или физического лица) на территории России. В мировой практике налоговое резидентство для юридических лиц обычно устанавливается в зависимости от факта государственной регистрации юридического лица или его юридического адреса на территории государства; места осуществления головного или текущего управления деятельностью организации; если основной объем деятельности юридического лица совершается на территории данной страны.

На современном этапе развития правового регулирования налогообложения законодатель не устанавливает принципов налогового резидентства для юридических лиц.

В Российской Федерации для целей налогообложения под иностранными организациямипонимаются:

1. Иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств;

2. Международные организации;

3. Филиалы и представительства указанных выше иностранных юридических лиц и международных организаций, созданные на территории Российской Федерации.

Особенностью правового статуса иностранных организаций в налоговых отношениях является также тот факт, что российский законодатель в целях упрощения контрольной деятельности своих налоговых органов признает согласно статье 11 Налогового кодекса РФ в качестве самостоятельных налогоплательщиков филиалы и представительства иностранных организаций. Указанное обстоятельство приводит в ряде случаев к проблеме определения лица, которое должно привлекаться к ответственности за совершение налогового правонарушения, поскольку имущество филиала иностранной организации, признаваемого самостоятельным налогоплательщиком согласно иностранному законодательству может принадлежать на праве собственности самой иностранной организации, что фактически приведет к ответственности самого иностранного юридического лица.

Заметим, однако, что во второй части Налогового кодекса РФ законодатель для целей уплаты конкретных налогов производит уточнение статуса филиалов или представительств иностранной организации. Так, в соответствии со статьей 246 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками по налогу на прибыль признаются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность на территории России через постоянные представительства. В свою очередь постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации для понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации (статья 306 Налогового кодекса РФ).

В настоящее время физические лица становятся всё более активными участниками налоговых правоотношений. Это объясняется тем, что в результате развития гражданского оборота в собственности физических лиц – налогоплательщиков сосредотачивается значительная часть движимого и недвижимого имущества, а налоговые поступления от физических лиц начинают составлять значительную часть доходов местных и региональных бюджетов. Кроме того, решение вопросов налоговой правосубъектности физических лиц, в том числе установление возрастных ограничений, позволит дополнительно гарантировать физическим лицам защиту своих прав от неправомерных налоговых изъятий со стороны государства. В связи с этим вопросы налоговой правосубъектности физических лиц приобретают особое значение.

К сожалению, Налоговый кодекс РФ не содержит норм, регулирующих вопросы налоговой правосубъектности налогоплательщиков, подобно тому, как Гражданский кодекс РФ определяет гражданскую правосубъектность физических лиц (статья 17 Гражданского кодекса РФ). Как было указано выше, налоговая правосубъектность налогоплательщика имеет две тесно взаимосвязанные между собой составляющие – налоговую правоспособность и налоговую дееспособность.

Статья 57 Конституции РФ предусматривает обязанность каждого платить законно установленные налоги и сборы, т. е. публичная обязанность уплаты налогов возникает независимо от возраста физического лица, она возникает в зависимости от наличия обстоятельств, предусмотренных налоговым законодательством (статья 44 Налогового кодекса РФ). Таким образом, государство устанавливает, что каждое физическое лицо способно иметь права и публичные обязанности в сфере налогообложения, а при наличии определенных юридических фактов у такого лица возникают конкретные субъективные права и обязанности по уплате конкретных налогов. Поэтому, очевидно, что налоговая правоспособность физического лица должна возникать с рождения физического лица, т. е. с того момента, когда у человека возникает гражданская правоспособность. Прекращается налоговая правоспособность смертью физического лица или признанием физического лица-налогоплательщика умершим. Данные обстоятельства в соответствии со статьей 44 Налогового кодекса РФ являются основаниями прекращения обязанности физического лица по уплате налога.

Наиболее проблемной составляющей налоговой правосубъектности физического лица является определение его налоговой дееспособности, т. е. способности физического лица своими действиями осуществлять свои права и обязанности в сфере налогообложения. В настоящее время налоговое законодательство не устанавливает возрастных или каких-либо иных критериев для определения налоговой дееспособности физического лица. Подобные возрастные критерии необходимы, поскольку физическое лицо-налогоплательщик должно исполнять свои публичные обязанности перед лицом государства осознанно, понимая смысл и характер своих действий. Очевидно, что несовершеннолетние, недееспособные или ограниченно дееспособные граждане не в состоянии в силу своего возраста или физического состояния исполнять возложенные на них государством публичные обязанности по уплате налогов. Для таких случаев налоговое законодательство должно предусмотреть порядок исполнения обязанности по уплате налогов их законными представителями.

В юридической литературе встречается мнение, согласно которому налоговая дееспособность физического лица возникает с момента возникновения его гражданской либо трудовой дееспособности (с 14 лет), поскольку в результате реализации физическим лицом своих гражданских и трудовых прав возникают объекты, подлежащие налогообложению. Однако, не всегда можно согласиться с такой точкой зрения, поскольку гражданское законодательство предусматривает случаи, когда объекты имущественных прав, подлежащие налогообложению, становятся собственностью несовершеннолетнего физического лица не в результате его собственных действий, а в результате действий его законных представителей или третьих лиц (например, дарение или наследование и т. д.).

Налоговый кодекс РФ предусматривает право налогоплательщиков участвовать в налоговых отношениях через своих законных или уполномоченных представителей. Однако законное налоговое представительство не решает полностью проблем налоговой дееспособности физических лиц в силу отсутствия у законных представителей возложенной на них актом налогового законодательства обязанности по уплате налогов и сборов, за исключением отдельных случаев. Так, в соответствии со статьей 51 Налогового кодекса РФ обязанность по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов за лицо, признанное недееспособным по решению суда, или безвестно отсутствующее физическое лицо возлагается на опекунов или лиц, уполномоченных управлять имуществом безвестно отсутствующего лица. Причем опекуны и лица, управляющие имуществом налогоплательщика, исполняют обязанности налогоплательщиков за счет денежных средств самих недееспособных или безвестно отсутствующих лиц. Таким образом, происходит замещение налоговой дееспособности безвестно отсутствующих или недееспособных лиц налоговой дееспособностью опекунов или лиц, управляющих имуществом налогоплательщика.

Что касается замещения налоговой дееспособности несовершеннолетних лиц, то налоговое законодательство не возлагает на законных представителей малолетних и несовершеннолетних физических лиц обязанности по уплате конкретных налогов и сборов (например, в главе 23 Налогового кодекса РФ нет законодательных норм, регулирующих порядок уплаты налога на доходы физического лица его законными представителями), в связи с чем юридически обязанность уплаты налогов остается у малолетних и несовершеннолетних лиц. В то же время, указанные лица своими действиями не могут в силу возраста исполнять обязанность по уплате налогов, хотя и являются обладателями имущества, подлежащего налогообложению, поэтому налоговая дееспособность малолетних лиц также как и для лиц, признанных судом недееспособными, должна замещаться налоговой дееспособностью их законных представителей. При отсутствии у несовершеннолетних собственных доходов и при наличии, например, доли в праве собственности, их законные представители (родители, усыновители и др.) будут вынуждены уплачивать налоги в отношении имущества несовершеннолетних из своих собственных средств, что не соответствует принципам налогового права, когда взимание налога должно сокращать имущественный комплекс самого налогоплательщика. Для разрешения подобных ситуаций зарубежное налоговое законодательство (например, во Франции) допускает существование «семьи» как коллективного субъекта налогового права, в рамках которой и решаются вопросы, связанные с налоговой правосубъектностью малолетних и недееспособных лиц.

Единственной составляющей налоговой дееспособности, которую определил Налоговый кодекс РФ является налоговая деликтоспособность физического лица. В соответствии со статьей 107 Налогового кодекса РФ налоговая деликтоспособность физического лица, т.е. способность физического лица нести ответственность за совершение налоговых правонарушений, наступает с шестнадцатилетнего возраста.

Существенное значение для исполнения обязанностей по уплате конкретных налогов и сборов имеет приобретение физическим лицом статуса индивидуального предпринимателя.Индивидуальными предпринимателями в целях налогообложения признаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица (Федеральный закон от 08 августа 2001г. № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»), главы крестьянских (фермерских) хозяйств. (статья 11 Налогового кодекса РФ).

Таким образом, правовой статус индивидуального предпринимателя для целей налогообложения определяется требованиями гражданского законодательства о государственной регистрации в качестве предпринимателя для ведения определенных видов деятельности. Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без регистрации в нарушение требований гражданского законодательства не вправе ссылаться на то, что они не являются предпринимателями, и должны исполнять обязанность по уплате налогов и сборов в порядке, установленном для индивидуальных предпринимателей (статья 11 Налогового кодекса РФ). Это означает, что указанные лица также должны исполнять свои обязанности по уплате налогов и сборов в порядке и в сроки, предусмотренные налоговым законодательством для индивидуальных предпринимателей.

 








Не нашли, что искали? Воспользуйтесь поиском по сайту:



©2015 - 2024 stydopedia.ru Все материалы защищены законодательством РФ.