Сделай Сам Свою Работу на 5

Стадия судебного контроля





Предшествовавшее Налоговому кодексу РФ законодательство устанавливало судебный порядок взыскания наложенных по решению налогового органа штрафов только для физических лиц. С организаций штрафы взыскивались налоговыми органами в бесспорном порядке. Такой порядок находил свое закрепление в статье 13 Закона об основах налоговой системы и в части 1 статьи 11 Закона «О федеральных органах налоговой полиции».

Бесспорный порядок взыскания налоговых штрафов с организаций сохранялся до принятия Конституционным Судом РФ решения о его неконституционности. В Постановлении от 17 декабря 1996 года № 20-П «По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» Конституционный Суд РФ указал, что бесспорный порядок взыскания штрафов органами налоговой полиции является превышением конституционно допустимого ограничения права собственности в тех случаях, когда налогоплательщик не согласен с таким решением.

Таким образом, постановление Конституционного Суда РФ все же не исключило возможности принудительного взыскания налоговых штрафов с организации при отсутствии судебного решения о таком взыскании. Применение внесудебного порядка взыскания сохранялось в тех случаях, если по данному вопросу у привлекаемого к ответственности лица не возникал спор с налоговым органом. По смыслу пункта 5 Постановления Конституционного Суда РФ, согласие на взимание штрафа могло быть выражено как в активной форме (самостоятельная уплата штрафа), так и в пассивной (непринятие мер по обжалованию решения налогового органа). В случае несогласия лица с вынесенным в отношении него решением о привлечении к ответственности требовалось его активное поведение по обжалованию действий налогового органа. В противном случае следовало принудительное списание суммы штрафа со счета организации.



Учитывая и развивая позицию Конституционного Суда РФ, Налоговый кодекс РФ в первоначальной редакции полностью исключил возможность принудительного взыскания налоговых санкций налоговыми органами во внесудебном порядке. Поэтому в тех случаях, когда решение о привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение не исполнялось в добровольном порядке, налоговая санкция могла быть взыскана только путем обращения налоговых органов с соответствующим иском в суд.



Тем самым Налоговый кодекс РФ изначально предусматривал механизм обязательного судебного контроля за законностью и обоснованностью наложения налоговых санкций по решению налогового органа. Он допускал пассивную позицию лица, не согласного с вынесенным в отношении него налоговым органом решением о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение. В свою очередь, активного поведения налоговое законодательство требовало от налоговых органов, которые, в случае неисполнения их решения о привлечении к ответственности в добровольном порядке, обязаны были обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции.

При этом в соответствии с пунктом 6 статьи 108 НК РФ в первоначальной редакции лицо считалось невиновным в совершении налогового правонарушения до тех пор, пока его виновность не установлена вступившим в законную силу решением суда. Указанное обстоятельство не позволяло свести роль суда в процессе рассмотрения иска о взыскании налоговой санкции исключительно к проверке законности и обоснованности решения руководителя налогового органа. Налоговый кодекс РФ прямо возлагал на суд также задачу официального установления вины нарушителя в содеянном и степени этой вины. Таким образом, по смыслу Налогового кодекса РФ в его прежней редакции лицо формально признавалось привлеченным к ответственности с момента вынесения об этом решения налогового органа, если оно добровольно уплачивало сумму налоговой санкции, либо его вина впоследствии устанавливалась в судебном порядке.



Однако с 1 января 2006 года Налоговый кодекс РФ после внесения в него изменений Федеральным законом от 04.11.2005 г. № 137-ФЗ дифференцировал порядок взыскания налоговых санкций в зависимости от их размера, а также от субъекта ответственности. Необходимость обращения налогового органа в суд с иском о взыскании налоговой санкции с лица, не уплатившего ее в добровольном порядке, сохранялась в соответствии с пунктом 7 статьи 114 НК РФ в тех случаях, когда сумма штрафа, налагаемого на индивидуального предпринимателя, превышала пять тысяч рублей по одному неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению законодательства о налогах и сборах, а на организацию – пятьдесят тысяч рублей по одному неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению законодательства о налогах и сборах. Наряду с этим по-прежнему только в судебном порядке мог быть взыскан независимо от размера налоговый штраф с физических лиц, не признаваемых для целей Налогового кодекса РФ индивидуальными предпринимателями.

Во всех иных случаях налоговый орган самостоятельно принимал решение о взыскании налоговой санкции с лица, привлеченного к ответственности за налоговое правонарушение и не уплатившего наложенный штраф в добровольном порядке. Таким образом, с 1 января 2006 года роль суда во взыскании налоговых санкций с индивидуальных предпринимателей и организаций существенно сократилась.

Последующее развитие налогового законодательства связано с дальнейшим сужением границ предварительного судебного контроля в производстве по делам о налоговых правонарушениях. С 1 января 2007 года Налоговый кодекс РФ предусматривает преимущественно внесудебный порядок взыскания налоговых санкций с организаций и индивидуальных предпринимателей. Следует заметить, что Налоговый кодекс РФ не содержит прямой нормы, определяющей порядок взыскания налоговых санкций, что порождает дискуссии по этому вопросу. Вместе с тем в соответствии спунктом 1 статьи 104 НК РФ налоговый орган обращается в суд с иском о взыскании налоговой санкции после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, или в иных случаях, когда внесудебный порядок взыскания налоговых санкций не допускается. Такой акцент позволяет рассматривать в качестве основного именно внесудебный порядок взыскания штрафов. К тому же пункт 1 статьи 115 НК РФ указывает на возможность обращения в суд с иском о взыскании штрафов с организаций и индивидуальных предпринимателей в порядке и сроки, предусмотренные статьями 46 и 47 НК РФ. Напомним, что указанные статьи регламентируют порядок взыскания налогов, сборов, пеней и штрафов с организаций и индивидуальных предпринимателей и связывают обращение в суд за взысканием соответствующих сумм с пропуском налоговым органом двухмесячного срока на принятие самостоятельного решения о их взыскании. В свою очередь,часть 2 пункта 1 статьи 115 НК РФ содержит специальное положение об определении срока подачи налоговым органом в суд искового заявления о взыскании штрафа с организации или индивидуального предпринимателя в случаях, предусмотренных подпунктами 1-3 пункта 2 статьи 45 НК РФ, то есть в тех случаях, когда предусмотрен исключительно судебный порядок взыскания недоимки по налогу.

Представляется, что приведенные положения Налогового кодекса РФ, истолкованные в их взаимосвязи, позволяют полагать, что с 1 января 2007 года исключительно судебный порядок взыскания налоговых санкций установлен для тех же случаев, для которых предусмотрен исключительно судебный порядок взыскания недоимок по налогам. Речь идет о взыскании налоговых штрафов:

· с физических лиц;

· с организации, которой открыт лицевой счет;

· если такое взыскание обусловлено наличием недоимки, числящейся более трех месяцев за организациями, являющимися в соответствии с гражданским законодательством РФ зависимыми (дочерними) обществами (предприятиями), с основных (преобладающих, участвующих) обществ (предприятий) в случаях, когда на счета последних в банках поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги) зависимых (дочерних) обществ (предприятий) или наоборот;

· если такое взыскание обусловлено доначислением организации или индивидуальному предпринимателю сумм налогов в связи с изменением налоговым органом квалификации сделки, совершенной таким налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности этого налогоплательщика.

В остальных случаях налоговый орган вправе осуществить взыскание налоговой санкции во внесудебном порядке, независимо от ее размера.

Допуская существование внесудебного порядка взыскания налоговых санкций, законодатель исключил из пункта 6 статьи 108 НК РФ положение, в соответствии с которым виновность лица в совершении налогового правонарушения могла быть установлена только вступившим в законную силу решением суда. Новая редакция пункта 6 статьи 8 НК РФ сохранила лишь общее указание на то, что лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его вина не будет доказана в предусмотренном федеральном законом порядке.

Обязательным условием обращения налогового органа в суд с иском о взыскании налоговой санкции является в соответствии с частью 2 пункта 1 статьи 104 НК РФ соблюдение досудебного порядка предъявления привлеченному к ответственности лицу требования о добровольной уплате этой санкции. Это значит, что налоговый орган не имеет права обратиться в суд с соответствующим иском, если он не направил нарушителю требование о добровольной уплате налоговой санкции, либо если не истек установленный в требовании срок для его исполнения. Выше уже обращалось внимание на то, что с 1 января 2007 года пункт 3 статьи 101.3 НК РФ предусматривает направление в адрес налогоплательщика, плательщика сборов или налогового агента по результатам рассмотрения материалов камеральных и выездных налоговых проверок единого требования, содержащего указание на необходимость, как погашения недоимки по налогам (сборам) с уплатой соответствующих пеней, так и внесение штрафов за допущенные нарушения. Такой подход связан с унификацией законодателем процедуры последующего взыскания соответствующих недоимок, пеней и штрафов в случае неисполнения требования налогового органа об их добровольной уплате.

Что касается решения, вынесенного по итогам рассмотрения дела о налоговом правонарушении, выявленного в ходе иных мероприятий налогового контроля, то в соответствии с пунктом 10 статьи 101.4 НК РФ оно является основанием для направления лицу требования об уплате пеней и штрафа.

Соблюдение досудебного порядка урегулирования спора является обязательным, даже если оно по срокам лишает налоговый орган возможности обращения в суд с иском о взыскании санкции. Несоблюдение данного порядка является основанием для возвращения искового заявления, а в случае его принятия – для оставления без рассмотрения. (П. 31 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 г. № 5). С учетом обязательности соблюдения указанного порядка закономерен вывод о необходимости соответствия исковых требований налогового органа требованиям, предъявляемым лицу в досудебном порядке.

Налоговый кодекс РФ определяет порядок подачи искового заявления о взыскании налоговой санкции в пункте 2 статьи 104 НК РФ. Исковое заявление о взыскании санкций с организации или индивидуального предпринимателя, подается в арбитражный суд, а с физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем – в суд общей юрисдикции. При этом к исковому заявлению должно быть приложено решение налогового органа, а также все иные материалы, полученные им в ходе проверки. Указанное требование обусловлено самостоятельностью суда в оценке всех имеющихся по делу доказательств, позволяющих судить о виновности лица в совершении налогового правонарушения и определить размер подлежащей взысканию налоговой санкции с учетом смягчающих и отягчающих вину обстоятельств. Таким образом, оценивая правомерность решения налогового органа, суд рассматривает дело по существу, учитывая все обстоятельства, имеющие значение для принятия по нему законного и обоснованного решения.

Однако следует особо подчеркнуть, что в процессе рассмотрения дела суд ограничен пределами исковых требований налогового органа. Поэтому, суд оценивает решение налогового органа о привлечении к ответственности на предмет правомерности его выводов о взыскании соответствующей налоговой санкции. Указанное обстоятельство лишает суд возможности переквалификации нарушения по своему усмотрению. Поэтому ошибка налоговых органов в квалификации нарушений должна приводить к отказу в удовлетворении иска о взыскании налоговой санкции. (В п.18 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации (письмо Президиума Высшего Арбитражного суда РФ от 17.03.03 № 71) прямо указывается, что требование налогового органа о взыскании суммы налоговой санкции не может быть удовлетворено судом в случае неправильной квалификации заявителем совершенного ответчиком правонарушения.)

Учитывая нерешенность Налоговым кодексом РФ процессуальных вопросов изменения принятого налоговым органом решения о привлечении лица к ответственности, необходимость соблюдения досудебного порядка предъявления требования о добровольной уплате налоговой санкции, а также жесткие ограничения, касающиеся процессуальных сроков предъявления иска, ошибки налоговых органов способны привести к безответственности виновных в совершении налоговых правонарушений лиц. В связи с этим существенно возрастают требования к профессиональной квалификации должностных лиц налоговых органов.

Сохранение в установленных случаях судебного порядка взыскания налоговых санкций свидетельствует о том, что не снижается значимость проблем реализации в судебном процессе презумпции невиновности привлекаемого к ответственности лица. Указанный принцип был впервые установлен пункте 6 статьи 108 НК РФ, и в соответствии с его новой редакцией выражается в признании лица невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Презумпция невиновности предполагает возложение обязанности по доказыванию вины лица в совершении налогового правонарушения на налоговые органы с одновременным освобождением лица, привлекаемого к ответственности от обязанности доказывать свою невиновность.

Однако отсутствие обязанности доказывать свою невиновность не исключает права лица на активное участие в таком доказывании. При этом приводимые лицом в обоснование своей защиты обстоятельства, на наш взгляд, могут быть приняты судом лишь в случае их доказанности. Такая позиция соответствует, в частности, статья 65 АПК РФ, согласно которой каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается. Таким образом, на налоговые органы не должно возлагаться доказывание обстоятельств, на которые ссылается в процессе привлекаемое к ответственности лицо в защиту своей невиновности. С учетом этого пассивная позиция вряд ли может быть во всех случаях выгодна привлекаемому к ответственности лицу.

В части определения порядка рассмотрения судами исковых заявлений налоговых органов, а также возможности обеспечения иска о взыскании налоговой санкции нормы статьи 105 НК РФ носят отсылочный характер, принимая во внимание решение соответствующих вопросов в гражданском процессуальном и арбитражном процессуальном законодательстве РФ.

Срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения и срок исковой давности взыскания налоговых санкций

Наряду с установлением целого ряда процедурных сроков в производстве по делам о налоговых правонарушениях, особое место Налоговый кодекс РФ отводит закреплению давностных сроков, а именно, срока давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также срока исковой давности взыскания налоговых санкций. Давностные сроки отличаются от процедурных сроков, таких, например, как срок рассмотрения дела о налоговом правонарушении и вынесения по нему решения, своим назначением и последствиями их истечения. Закрепление давностных сроков привлечения к публичной ответственности и взыскания соответствующих санкций является важнейшей гарантией прав привлекаемого к ответственности лица и обеспечивает ему право не быть преследуемым по истечении определенного срока с момента совершения правонарушения, исключая неразумно продолжительную неопределенность в решении соответствующих вопросов. Тем самым достигается правовая защищенность привлекаемого к ответственности лица, поскольку вынесение в отношении него соответствующих решений основывается на достаточной доказательственной базе, на полноту которой можно рассчитывать в силу истечения не слишком большого промежутка времени. Назначение давностных сроков предопределяет и последствия их истечения, которые, в отличие от последствий истечения процедурных сроков, связываются с невозможностью дальнейшего производства по делу и необходимостью его прекращения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли 3 года. При этом начало исчисления срока зависит от характера налогового правонарушения. В случае грубого нарушения правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения в течение налогового периода (статья 120 НК РФ) либо неуплаты либо неполной уплаты налога (статья 122 НК РФ) отсчет срока давности начинается со дня, следующего за днем окончания налогового периода. Для остальных правонарушений такой отсчет срока давности начинается со дня их совершения.

Нужно заметить, что пункт 1 статьи 113 НК РФ в редакции, действовавшей до 1 января 2007 года, не определял момент окончания течения рассматриваемого срока, однако на практике он связывался именно с вынесением налоговым органом решения о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение. Вместе с тем правильность такого подхода вызывала известные сомнения. Дело в том, что в соответствии с пунктом 4 статьи 89 НК РФ глубина охвата выездной налоговой проверки составляет три года, предшествующих году, в котором вынесено решение о ее проведении (в предшествующей редакции Налогового кодекса РФ – три года, предшествующих году ее проведения). Поэтому нередко складывалась ситуация, когда выявление налоговым органом факта налогового правонарушения, совершенного налогоплательщиком в начале первого года из трех проверяемых лет, предшествующих году проведения выездной налоговой проверки, не могло завершиться привлечением налогоплательщика к ответственности, поскольку на момент вынесения налоговым органом соответствующего решения уже истекал установленный статьей 113 НК РФ срок давности. Например, выявив в самом конце декабря 2003 года факт неполной уплаты НДС за январь 2000 года, налоговый орган уже не успевал принять решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за это нарушение в пределах трехлетнего срока давности, поскольку должен был соблюсти процедуры составления акта проверки и направления его налогоплательщику для представления возражений.

Таким образом, несмотря на соблюдение налоговым органом при выявлении факта налогового правонарушения требований Налогового кодекса РФ о предельном сроке глубины охвата налоговой проверки, положения статьи 113 НК РФ препятствовали привлечению лица, виновного в его совершении, к ответственности. Сложившаяся ситуация стала предметом рассмотрения Конституционного Суда РФ, который выразил правовую позицию относительно порядка исчисления срока давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения в своемПостановлении от 14 июля 2005 года № 8-П по делу о проверке конституционности положений статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой гражданки Г. А. Поляковой и запросом Федерального арбитражного суда Московского округа.

Выводы Конституционного Суда РФ основываются на соотношении срока давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения и срока давности взыскания налоговых санкций. В соответствии с редакцией статьи 115 НК РФ, действовавшей на момент рассмотрения дела в Конституционном Суде РФ, налоговые органы могли обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее 6 месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта.

В соответствии с позицией, выраженной Конституционным Судом РФ в пункте 4.3 мотивировочной части Постановления от 14 июля 2005 года № 8-П, срок давности привлечения к ответственности должен считаться соблюденным, если до момента его истечения составлен акт налоговой проверки, фиксирующий выявленный налоговым органом факт правонарушения. Исчисление же этого срока на момент принятия решения о привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение должно иметь место в тех случаях, когда составления акта с отражением в нем факта правонарушения налоговое законодательство не требует. В свою очередь, именно с составлением акта налоговой проверки (либо с вынесением решения о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение, если отсутствует требование о составлении акта) Конституционный Суд РФ связал начало течения срока давности взыскания налоговой санкции.

Такое толкование ограждает лицо от применения к нему штрафных санкций за правонарушение, выявленное после окончания периода, в течение которого оно обязано хранить документацию. В то же время оно не препятствуют привлечению налогоплательщика к ответственности в случае, если факт налогового правонарушения выявлен налоговым органом с соблюдением требований Налогового кодекса РФ о предельном сроке глубины охвата налоговой проверки и о сроке хранения отчетной документации (подпункт 8 пункта 1 статьи 23 и часть 1 статьи 87). Придание положениям статьи 113 НК РФ иного смысла вело бы, по мнению Конституционного Суда РФ, к рассогласованности сроков давности привлечения к ответственности и исковой давности взыскания налоговой санкции, допускало бы применение срока давности привлечения к налоговой ответственности в противоречие с его предназначением в налоговом праве, подрывало бы баланс публичных и частных интересов и тем самым противоречило бы Конституции РФ.

Вместе с тем Налоговый кодекс РФ в редакции, действующей с 1 января 2007 года, отказался от прежних подходов к регулированию рассматриваемых сроков давности, применявшихся с учетом позиции Конституционного Суда РФ. Прежде всего, истечение срока давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения стало привязываться пунктом 1 статьи 113 НК РФ к моменту вынесения налоговым органом решения о привлечении к ответственности.Кроме того, в соответствии с новой редакцией пункта 1 статьи 115 НК РФ срок исковой давности взыскания штрафов, составляющий, как и прежде, шесть месяцев, по общему правилу начинает течь не с момента обнаружения правонарушения и его фиксации в соответствующем акте, а смомента истечения срока исполнения требования об уплате штрафа. Тем самым законодатель унифицирует течение сроков исковой давности взыскания недоимки и пеней по налогу и исковой давности взыскания налоговой санкции. Это обусловлено, в конечном счете, тем, что с 1 января 2007 года взыскание налога, пеней и штрафа осуществляется в рамках единой процедуры, предполагающей направление налогоплательщику единого требования об уплате налога, пеней и штрафа, а в случае его неисполнения - вынесение единого решения о их взыскании.

Однако в соответствии с новым подходом срок давности привлечения к ответственности за налоговое правонарушение и срок исковой давности взыскания налоговой санкции разорваны во времени и непосредственно не привязаны друг к другу. Как уже отмечалось, срок давности привлечения к ответственности не должен истечь на момент вынесения налоговым органом соответствующего решения. Такое решение, принятое по итогам налоговой проверки, вступает в силу по истечении 10 дней с момента его вручения лицу, в отношении которого оно вынесено. В течение последующих 10 дней налоговый орган должен направить налогоплательщику требование об уплате налога, пеней и штрафа. При этом срок на исполнение требования определяется налоговым органом самостоятельно, но не может составлять менее 10 дней. И только по истечении установленного налоговым органом срока исполнения требования об уплате налога, пеней и штрафа начинает свое течение срок исковой давности взыскания налоговой санкции, так же как и срок исковой давности взыскания налога и пеней.

Очевидно, что при таком подходе от момента совершения налогового правонарушения до взыскания с нарушителя штрафа может пройти срок, превышающий сумму сроков давности привлечения к ответственности и исковой давности взыскания налоговой санкции. Причем величина такого превышения будет зависеть, в том числе, от времени вручения налоговым органом решения о привлечении к ответственности лицу, в отношении которого оно вынесено, от соблюдения срока направления на основании вынесенного решения требования об уплате налога, пеней и штрафа, а также от установленного в требовании срока на его исполнение. Все это свидетельствует о том, что проблема правового регулирования сроков давности в производстве по делу о налоговом правонарушении требует пристального внимания в целях оценки соответствия этого регулирования в том или ином его истолковании конституционным требованиям.

Особым образом устанавливается срок давности взыскания налоговых санкций в случае отказа в возбуждении или прекращении уголовного дела, но при наличии налогового правонарушения. Начало течения срока давности связывается в этой ситуации с получением налоговым органомпостановления об отказе в возбуждении или прекращении уголовного дела (пункт 2 статьи 115 НК РФ). Такое решение законодателя связано с тем, что в соответствии с пунктом 3 статьи 108 НК РФпредусмотренная Налоговым кодексом РФ ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает только в том случае, если это деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного уголовным законодательством РФ. Поэтому если уполномоченным государственным органом в установленном порядке будет разрешаться вопрос о возбуждении в отношении физического лица уголовного дела, то налоговый орган будет вправе принимать меры по привлечению такого лица к ответственности за совершение налогового правонарушения только в случае отказа в возбуждении или прекращении уголовного дела.

Вместе с тем необходимо учитывать, что должностные лица организаций не признаются субъектами налоговых правонарушений, и привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает в соответствии с пунктом 4 статьи 108 НК РФ ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами РФ. Поэтому разрешение вопроса о возбуждении уголовного дела в отношении должностного лица организации не влияет на осуществление производства по делу о налоговом правонарушении самой организации. Этот подход нашел отражение и в правоприменительной практике арбитражных судов. То обстоятельство, что в отношении должностного лица организации-налогоплательщика решался вопрос о привлечении к уголовной ответственности, не признается Высшим Арбитражным судом РФ основанием для применения специальных правил исчисления срока давности взыскания налоговых санкций с организации. (См.: п.38 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 №5.)

Срок давности привлечения к публичной ответственности, какой является и ответственность за налоговое правонарушение, в теории права и в законодательстве традиционно признавался пресекательным сроком, не допускающим ни при каких обстоятельствах его восстановления. Однако в Постановлении от 14 июля 2005 года №8-П Конституционный Суд РФ допускает возможность некоторого отступления от этого подхода. Оценивая положения статьи 113 НК РФ в редакции, действовавшей до 1 января 2007 года, Конституционный Суд РФ сделал вывод о том, что по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего законодательства они не исключают для суда возможность в случае воспрепятствования налогоплательщиком осуществлению налогового контроля и проведению налоговой проверки признать уважительными причины пропуска налоговым органом срока давности привлечения к ответственности и взыскать с налогоплательщика налоговые санкции за те правонарушения, которые выявлены в пределах сроков глубины охвата налоговой проверки на основе анализа соответствующей документации.

Таким образом, Конституционный Суд РФ фактически счел допустимым восстановление срока давности привлечения к налоговой ответственности по решению суда, если этот срок был пропущен налоговыми органами в связи с неправомерными деяниями налогоплательщика, направленными на создание препятствий для выявления совершенных им нарушений в установленные Налоговым кодексом РФ сроки. Однако возможность такого восстановления Конституционный Суд РФ ограничил указанием на то, что налоговое правонарушение в любом случае должно быть выявлено в пределах срока глубины охвата налоговой проверки (три года, предшествующих году проведения проверки) и на основе анализа соответствующей документации налогоплательщика.

При этом в пункте 1 резолютивной части Постановления от 14 июля 2005 года №8-ПКонституционный Суд прямо указал на правомочие федерального законодателя внести дополнения и изменения в регулирование последствий пропуска срока давности привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налоговых правонарушений. Таким образом, вытекающее из Постановления правомочие суда признать уважительными причины пропуска налоговыми органами такого срока сохраняло свое значение только до внесения соответствующих изменений и дополнений в налоговое законодательство.

Основываясь на правовой позиции Конституционного Суда РФ, законодатель ввел с 1 января 2007 года институт приостановления срока давности привлечения к ответственности за налоговое правонарушение. В соответствии с пунктом 1.1 статьи 113 НК РФ течение рассматриваемого срока приостанавливается, если лицо, привлекаемое к ответственности за налоговое правонарушение, активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов, подлежащих уплате в бюджетную систему РФ. Несмотря на соответствие этого подхода позиции Конституционного Суда РФ, представляется неоправданным отказ от строгой пресекательности срока давности привлечения к ответственности за налоговое правонарушение. Более предпочтительным, на наш взгляд, является такое нормативное регулирование, в рамках которого налоговые органы наделяются необходимыми и достаточными полномочиями, обеспечивающими своевременное (в пределах установленного срока давности) привлечение нарушителей к налоговой ответственности, даже в условиях противодействия с их стороны осуществлению мероприятий налогового контроля. Это способствовало бы большей определенности в отношениях налогоплательщиков с публичным субъектом, чем установление исключений из правила о пресекательном характере срока давности привлечения к публичной ответственности для недобросовестных налогоплательщиков.

Утрачивает пресекательный характер с 1 января 2007 года также и срок исковой давности взыскания налоговых штрафов. В соответствии с пунктом 1 статьи 115 НК РФ пропущенный по уважительной причине срок подачи соответствующего искового заявления может быть восстановлен судом.

Исполнение решения

В период закрепления исключительно судебного порядка взыскания налоговых санкций отсутствовали основания для регулирования Налоговым кодексом РФ процедур исполнения решения о привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение. Если взыскание санкции имеет место на стадии судебного контроля за законностью и обоснованностью решения налогового органа о привлечении лица к ответственности, исполнение решения суда о взыскании налоговой санкции производится в порядке, установленном Федеральным законом от 21 июля 1997 года №119-ФЗ «Об исполнительном производстве».

В связи с установлением преимущественно внесудебного порядка взыскания налоговых санкций

Налоговый кодекс РФ был дополнении статьей 101.3, регламентирующей, как это следует из ее наименования, вопросы исполнения решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в таком привлечении. В соответствии с положениями статьи 101.3 НК РФ соответствующее решение подлежит исполнению со дня его вступления в силу и обращается к исполнению налоговым органом, вынесшим это решение.

Вступление в силу решения о привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к такой ответственности признается в соответствии спунктом 3 статьи 101.3 НК РФ основанием для направления этому лицу требования об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения его к ответственности за налоговое правонарушение. Тем самым с 1 января 2007 года Налоговый кодекс РФ предусматривает направление в адрес налогоплательщика, плательщика сборов или налогового агента по результатам рассмотрения материалов камеральных и выездных налоговых проверок единого требования, содержащего указание на необходимость, как погашения недоимки по налогам (сборам) с уплатой соответствующих пеней, так и внесение штрафов за допущенные нарушения. Такой подход связан с унификацией законодателем процедур последующего взыскания соответствующих недоимок, пеней и штрафов в случае неисполнения требования налогового органа об их добровольной уплате.

Что касается решения, вынесенного по итогам рассмотрения дела о налоговом правонарушении, выявленного в ходе иных мероприятий налогового контроля, то в соответствии с пунктом 10 статьи 101.4 НК РФ оно является основанием для направления лицу требования об уплате пеней и штрафа. Требование об уплате пеней в этом случае касается, видимо, кредитных организаций, которые в случае нарушения срока исполнения поручений налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов), а также налоговых органов на перечисление средств в бюджетную систему РФ обязаны в силу статьи 304 БК РФ уплатить пени в размере 1/300 ставки рефинансирования Банка России за каждый день просрочки.

 








Не нашли, что искали? Воспользуйтесь поиском по сайту:



©2015 - 2024 stydopedia.ru Все материалы защищены законодательством РФ.