Оспаривание учетной стоимости облагаемого имущества. 68 глава

Поскольку незаконное возмещение косвенных налогов, в т.ч. НДС, из бюджета (точнее – хищение денежных средств из бюджета под видом возмещения НДС) не является неуплатой налога, подобные деяния могут быть квалифицированы по ст. 159 «Мошенничество», ст. 174.1 «Легализация (отмывание) денежных средств или иного имущества, приобретенных лицом в результате совершения им преступления» УК РФ (кассационные определения ВС РФ от 14 апреля 2011 г. № 5‑О11‑58, от 5 октября 2011 г. № 52–О11–11, от 6 декабря 2011 г. № 9‑О11‑59сп и др.). Кроме того, если данные суммы были фактически получены из бюджета, они могут быть взысканы с нарушителя на основании ст. ст. 1064, 1080 ГК РФ в т.ч. в порядке гражданского иска в уголовном процессе (определение КС РФ от 22 апреля 2014 г. № 767–О).

В настоящее время имеет место определенная несогласованность уголовного и налогового законодательства. В частности, максимальное наказание в виде лишения свободы по ч. 2 ст. 199 УК РФ – шесть лет. Такое преступление в соответствии с ч. 4 ст. 15 УК РФ относится к тяжким преступлениям. Как следует из ч. 1 ст. 78 УК РФ срок давности по тяжким преступлениям – десять лет. При этом, в силу подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов, если иное не предусмотрено НК РФ. Максимальная «глубина» выездной налоговой проверки также установлена, как четыре года (п. 4 ст. 89 НК РФ, постановления Президиума ВАС РФ от 29 июня 2004 г. № 2046/04, от 11 октября 2005 г. № 5308/05). Соответственно, некоторое лицо формально может быть привлечено к уголовной ответственности по ч. 2 ст. 199 УК РФ за неуплату налогов, допущенную соответствующей организацией пять и более лет назад, но данная организация уже имеет полное право не хранить (уничтожить) большинство документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, и, соответственно, не представлять их к проверке.

Примечательно то, что в определении КС РФ от 20 ноября 2014 г. № 2553–О, в своей жалобе в КС РФ гражданин, осужденный за совершение особо тяжкого преступления, оспаривал конституционность ч. 1 ст. 29 «Хранение документов бухгалтерского учета» Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402‑ФЗ «О бухгалтерском учете» и п. «г» ч. 1 ст. 78 «Освобождение от уголовной ответственности в связи с истечением сроков давности» УК РФ, которые в силу несовпадения установленных ими сроков хранения бухгалтерских документов и сроков давности привлечения к уголовной ответственности препятствуют, как утверждал заявитель, реализации его прав, гарантированных Конституцией РФ. Суд неконституционности в данном правовом регулировании не усмотрел и отметил, что нарушение своих прав заявитель связывает с тем, что вывод суда о его виновности был сделан без исследования уничтоженных в установленный срок документов бухгалтерского учета, т.е., по существу, выражает несогласие с вынесенным в отношении него приговором.

Относительно уголовной ответственности за налоговые преступления, к сожалению, приходится согласиться с позицией Ф.А. Гудкова: налогоплательщик должен понимать, что по самым разным причинам в условиях современного правоприменения грань между правомерным и неправомерным деянием (в смысле уголовно–правовой квалификации) зачастую оказывается размытой[977]. Даже В.Д. Зорькин, Председатель КС РФ, признает, что в настоящее время не существует четкого и единообразного понимания отличий законного и незаконного снижения налоговой нагрузки[978]. Однако, эта проблема характерна не только для России: по сведениям, приведенным Е.А. Имыкшеновой, в Англии в борьбе с уклонением от налогообложения законные средства недостаточно эффективны. Законодатель не в состоянии сформулировать, что такое уклонение, а что – минимизация[979].

Кроме того, не оспаривая того факта, что массовое уклонение от уплаты налогов может в итоге привести к крайне отрицательным последствиям для государства, нельзя не учитывать и другой аспект данной проблемы: в условиях завышенного (не соответствующего возможностям экономики) уровня налогового бремени уклонение от уплаты налогов с экономической точки зрения выступает общественным благом, спасающим экономику от полного развала. Полное законопослушание при выполнении налоговых обязательств или, во всяком случае, не использование приемов оптимизации налоговых платежей неминуемо привело бы к полному сворачиванию предпринимательской деятельности, что означало бы крах экономики[980]. Еще Лао–цзы предупреждал, что когда законы сложны и запутанны, а наказания суровы, люди становятся хитрыми и нечестными[981].

Надлежит учитывать, что проводимое отнесение некоторых норм КоАП РФ и УК РФ к нормам, предусматривающим юридическую ответственность за правонарушения (преступления) в сфере налогообложения, в определенной степени условно. Так, ст. 15.11 КоАП РФ устанавливает ответственность за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности. При этом вопрос об отнесении обязанности по ведению бухгалтерского учета и представлению бухгалтерской отчетности к числу обязанностей, установленных законодательством о налогах, является дискуссионным.

Кроме того, нельзя не отметить, что особенности национального права, очевидно, оказывают влияние на систему штрафных санкций (и на их восприятие в обществе, как штрафных). Так, в силу ч. 1 ст. 3.2 КоАП РФ в России нет такого наказания, как принудительная ликвидация юридического лица. Но в соответствии с п. 11 ст. 7 Закона РФ «О налоговых органах Российской Федерации» налоговым органам предоставляется право предъявлять в суде и арбитражном суде иски о ликвидации организации любой организационно–правовой формы по основаниям, установленным законодательством Российской Федерации. Еще пример – в ст. 21.1 Федерального закона «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» предусмотрено исключение юридического лица, прекратившего свою деятельность, из единого государственного реестра юридических лиц по решению регистрирующего органа. Соответственно, принудительная ликвидация (исключение из ЕГРЮЛ) юридического лица формально не установлена в России, как вид наказания. При этом в ряде стран, в том числе в Бельгии и во Франции, принудительная ликвидация юридического лица является уголовным наказанием[982].

Другой пример: в ч. 3 ст. 51 Федерального закона от 26 июля 2006 г. № 135‑ФЗ «О защите конкуренции» предусмотрена санкция в виде взыскания в федеральный бюджет дохода, полученного от монополистической деятельности или недобросовестной конкуренции. Конституционность данной меры подтверждена в постановлении КС РФ от 24 июня 2009 г. № 11‑П; Суд счел, что она имеет компенсаторный характер и может быть примерена параллельно с мерами ответственности, носящими штрафной характер. Кроме того, в ст. 38 указанного Федерального закона урегулирована санкция в виде принудительной реорганизации юридического лица. Однако, как справедливо полагает А. Бикебаев, в обоих случаях речь фактически идет о разновидностях штрафной (административной) ответственности, которая должна быть предусмотрена в КоАП РФ, а не в отраслевом законе^[983].

Кроме того, размер и основания применения некоторых национальных административных штрафов могут породить сомнения в их правовой природе. М. Визентин приводит позицию ЕСПЧ относительно того, что штрафы, которые якобы имеют административный характер, могут быть уголовными по своей сути, поскольку непропорциональны и неопределенны в такой мере, что не позволяют заявителю заранее определить свои риски[984]. С этой точки зрения показательно то, что в постановлении КС РФ от 15 июля 1999 г. № 11‑П некоторые санкции, предусмотренные Законом РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» (утратил силу в данной части в связи с введением НК РФ с 1 января 1999 г.) были признаны неопределенными и чрезмерно завышенными.

В.Д. Зорькин справедливо полагает, что имеет место заметное увлечение отечественного законодателя слишком высокими административными штрафами. Это приводит к тому, что административная ответственность по своей строгости приближается к уголовной, которая предполагает более высокий объем гарантий прав^[985].

Впрочем, данное обстоятельство вполне объяснимо с экономической точки зрения. Так, А. Аузан[986] разъясняет эмпирическую формулу Г. Беккера[987] – функцию ожидаемой правонарушителем «полезности» от совершения им правонарушения. В данной формуле предполагается, что преследование противозаконной преступной деятельности представляет собой результат умножения сомножителей, где один сомножитель связан с тем, насколько тяжела санкция за какую–то преступную деятельность, а второй сомножитель связан с вероятностью того, что преступника поймают, и именно к нему будет применена такая санкция. С точки зрения власти, легче увеличить санкцию, чем увеличить вероятность захвата преступника.

В развитие данной теории можно утверждать, что для государства в определенной ситуации предпочтительнее введение новых и увеличение существующих административных штрафов, чем криминализация деяний и ужесточение уголовных наказаний. С экономической точки зрения «содержание» системы органов, привлекающих к административной ответственности, а также обеспечение прав лиц, привлекаемых к такой ответственности, «дешевле» аналогичных затрат в рамках реализации уголовной ответственности.

Глава 4. ЗАЩИТА ПРАВ ЧАСТНЫХ СУБЪЕКТОВ

4.1. СПОСОБЫ ЗАЩИТЫ ПРАВ. БРЕМЯ И СТАНДАРТ ДОКАЗЫВАНИЯ В НАЛОГОВЫХ СПОРАХ

В соответствии со ст. 45 Конституции РФ каждый вправе защищать свои права и свободы всеми способами, не запрещенными законом. Ubi jus ibi remedium – когда закон дает право, он дает также и средство его защиты[988]. Статья 13 Конвенции о защите прав человека и основных свобод от 4 ноября 1950 г. устанавливает, что каждый, чьи права и свободы, признанные в Конвенции, нарушены, имеет право на эффективное средство правовой защиты в государственном органе, даже если это нарушение было совершено лицами, действовавшими в официальном качестве. С.В. Запольский обоснованно полагает, что любая цивилизация строится сама и строит свою правовую систему на признании и защите субъективного права, в том числе в сфере регулирования финансовых отношений[989].

Однако, как справедливо отмечается в ряде актов ЕСПЧ (в т.ч. постановления от 26 октября 2004 г. по делу «Пишторова против Чехии», от 6 июля 2006 г. по делу «Жигалев против Российской Федерации»), с правовой точки зрения, лицо, жалующееся на нарушение его имущественного права, должно прежде всего доказать, что такое право существует.

Отечественная же правовая традиция обычно предполагает, что когда речь идет о защите прав, изначально имеется ввиду именно обоснование наличия прав.

Нельзя не отметить справедливое мнение С.Н. Егорова о том, что люди склонны нарушать нормативные границы внешней свободы других людей и своей собственной, а каждый субъект политической власти склонен к выходу за границы внешней свободы, установленной для него законом[990]. Применительно к налоговым правоотношениям Ф.А. Гудков обоснованно заключил, что любую неточность, двусмысленность, некорректность правовых норм ФНС России будет пытаться интерпретировать в свою пользу. Но такое же право есть и у налогоплательщика[991]. Иными словами, большинство субъектов права (как публичных, так и частных), вступая в правоотношения с другими субъектами, стремится максимизировать объем своих прав и минимизировать объем своих обязанностей.

При этом в силу п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов). Но налогоплательщикам не следует рассматривать данную норму, как универсальное средство противодействия налоговым органам. Вопрос о том, имеют ли место и устранимы ли сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах, налогоплательщиками и налоговыми органами может решаться с разным результатом. Итоговое решение конкретной проблемы останется за судом.

Право налогоплательщика не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов, иных уполномоченных органов и их должностных лиц, не соответствующие НК РФ или иным федеральным законам, предусмотрено в подп. 11 п. 1 ст. 21 НК РФ. Обычно данное нормативное положение расценивается, как право налогоплательщика на самозащиту[992]. Следует подчеркнуть, что указанная норма подвергается определенной критике. Так, В.И. Слом обоснованно полагает, что трудно представить механизм реализации данной нормы вне судебного рассмотрения вопроса о соответствии (несоответствии) актов налоговых органов НК РФ или иным федеральным законам[993]. В силу опровержимой презумпции законности действий (актов) налоговых органов, до их признания незаконными по установленной процедуре они будут считаться законными, соответствующие требования налоговых органов должны исполняться. Законодательство не устанавливает каких–либо правовых последствий, если налогоплательщик всего лишь сочтет действия (акты) налоговых органов незаконными.

Теоретически можно предположить, что в определенной ситуации невыполнение налогоплательщиком некоторого требования налогового органа (с сообщением данному органу обоснования, по какой именно причине не исполняется требование) может убедить налоговый орган в незаконности требования и предостеречь от применения к налогоплательщику правовых последствий неисполнения. Однако в данном примере нет исключительно пассивной самозащиты и на практике такая ситуация маловероятна. Смысл нормативного положения подп. 11 п. 1 ст. 21 НК РФ, как представляется, заключен только в том, что налогоплательщик не может нести отрицательных последствий неисполнения им ненормативного акта налогового органа (требований должностных лиц), если впоследствии в надлежащем порядке будет установлена незаконность данного ненормативного акта (требований). Jus non habende, tute non paretur – тому, кто не имеет права, можно не повиноваться с безопасностью[994].

Из числа правовых способов наиболее эффективным в большинстве случаев является инициативный способ защиты прав и свобод путем обращений заинтересованных лиц к органам власти. В соответствии с ч. 1 ст. 45 Конституции РФ государственная защита прав и свобод человека и гражданина в Российской Федерации гарантируется. В ст. 33 Конституции РФ установлено, что граждане Российской Федерации имеют право обращаться лично, а также направлять индивидуальные и коллективные обращения в государственные органы и органы местного самоуправления. Как справедливо полагает Д.Н. Бахрах, обращения граждан к органам власти – главное средство реализации защиты прав[995].

Право налогоплательщика на пассивную самозащиту может дать эффект в сочетании с активными способами защиты прав. Так, если налоговый орган будет истребовать (ст. 93 НК РФ) документы при проведении налоговой проверки незаконно, в т.ч. если документы не относятся к проверяемым периоду или налогам, то налогоплательщик, не представляющий документы, тем самым не «вооружает» против себя налоговый орган. Однако непредставление документов само по себе является наказуемым деянием (п. 1 ст. 126 НК РФ) и может повлечь применение налоговым органом, например, условных методов расчета налога (подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ). Соответственно, для налогоплательщика, не представившего документы на проверку, имеет смысл и активно защищать свои права через обращение к уполномоченному органу власти: например, требовать признания незаконным требования о представлении документов и (или) решения по результатам проверки.

Пример эффективной защиты прав при сочетании активного и пассивного способов – постановление Президиума ВАС РФ от 17 ноября 2009 г. № 10349/09. Суд согласился с доводами налогоплательщика о незаконности требования о представлении документов и на этом основании признал недействительными решения по результатам проверки, в том числе и в части применения штрафов за непредставление документов. Другой пример – постановление Президиума ВАС РФ от 18 октября 2011 г. № 5355/11. В данном судебном акте выражена правовая позиция о том, что отказ банка от представления документов, истребованных по ст. 93.1 НК РФ, является законным в силу подп 11 п. 1 ст. 21 НК РФ, поскольку затребованные налоговым органом документы о налогоплательщике не соответствовали нормам ст. 93.1 НК РФ. Соответственно, такой отказ не наказуем по НК РФ.

Современное правовое регулирование предполагает, что в ряде случаев частный субъект может активно защищать свои права, влияя на процесс принятия ненормативного акта налоговым органом (то есть еще до его появления). Например, лицо, в отношении которого проводилась проверка, вправе представлять возражения и участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки и тем самым влиять на возможный результат – решение по результатам проверки (подп. 15 п. 1 ст. 21, п. 6 ст. 100, п. 2 ст. 101, п. 7 ст. 101.4 НК РФ).

В этой связи следует отметить, что осуществление защиты прав путем обращений заинтересованных лиц к органу власти одновременно означает, что могут быть использованы не все способы защиты, не запрещенные законом, а только те, которые прямо следуют из закона и соответствуют компетенции данного органа власти. Публичные органы не могут совершать какие–либо действия (в том числе и в сфере защиты прав заинтересованных лиц), которые не входят в объем их полномочий, установленный нормативными правовыми актами. В постановлении КС РСФСР от 14 января 1992 г. № 1‑П‑У разъяснено, что один из основополагающих принципов конституционного строя заключается в том, что любой государственный орган может принимать только такие решения и осуществлять такие действия, которые входят в его компетенцию, установленную в соответствии с Конституцией РФ. В постановлении Президиума ВАС РФ от 14 декабря 2010 г. № 3809/07 отмечается, что лицо, чьи права нарушены, вправе требовать их защиты любыми способами, установленными законом. Кроме того, следует учесть, что в силу п. 2 ст. 11 ГК РФ защита гражданских прав в административном порядке осуществляется лишь в случаях, предусмотренных законом. Изложенное, в частности, означает, что для налогоплательщика не будет иметь перспектив попытка защитить свои права путем обращения к органу власти, не имеющему соответствующей компетенции. В постановлении Президиума ВАС РФ от 16 апреля 2013 г. № 16929/12 разъяснено, что по смыслу гл. 24 АПК РФ к бездействию относится неисполнение органом, осуществляющим публичные полномочия, обязанности, возложенной на него нормативными правовыми и иными актами, определяющими полномочия этих лиц; отсутствие прямо определенной в нормативных правовых актах обязанности у публичного органа означает, что нет и основания для признания бездействия незаконным.

Также следует отметить, что довод о том, что все способы защиты прав, сводящиеся к обращению в органы власти, прямо следуют из закона и соответствующей компетенции органов власти, означает, что все без исключения такие способы защиты прав могут быть описаны и классифицированы.

Однако при этом не следует исходить из того, что реальное значение в настоящее время имеют исключительно следующие из закона (правовые) способы защиты прав. Вполне возможны ситуации, в которых никак не урегулированные законом действия заинтересованных лиц по защите прав (или по имитации, соответственно, их наличия, нарушения и необходимости защиты) будут значительно более эффективны, чем правовые способы защиты. Например, следует признать, что в условиях современной российской (да и не только российской) действительности через публичные скандалы, придание проблеме «резонансности», привлечение СМИ (зачастую возмездное) не исключено разрешение «нужного» вопроса.

Не следует также полагать, что наличие у некоторого органа публичной власти определенной компетенции по защите прав частных субъектов безусловно означает и эффективность соответствующего способа защиты прав. Так, в п. 60, 61 постановления ЕСПЧ от 4 июля 2013 г. по делу «Анчугов и Гладков (Anchugov and Gladkov) против Российской Федерации» отмечается, что в настоящем деле власти Российской Федерации утверждали, что для соблюдения требования об исчерпании в соответствии с п. 1 ст. 35 Конвенции первому заявителю следовало обратиться на основании ст. 33 Конституции РФ к Президенту России или в Государственную Думу, чтобы попытаться изменить «существующий правопорядок в стране», поскольку ст. 134 Конституции РФ наделяет эти два государственных органа правом подачи предложений об изменении и/или пересмотре Конституции РФ. Иными словами, по мнению властей Российской Федерации, до обращения с жалобой на лишение избирательных прав в Европейский Суд первому заявителю следовало попытаться изменить Конституцию РФ на уровне страны. Европейский Суд не может при таких обстоятельствах считать предлагаемое средство правовой защиты «эффективным» в значении п. 1 ст. 35 Конвенции. Во–первых, его доступность более чем сомнительна, поскольку ясно, что подобная жалоба не могла бы обусловить рассмотрение конкретной ситуации первого заявителя для целей ст. 3 Протокола № 1 к Конвенции. Кроме того, любое рассмотрение такого обращения полностью зависело бы от дискреционных полномочий государственных органов, упомянутых властями Российской Федерации, и в любом случае согласно ст. 134 Конституции РФ ни Президент России, ни Государственная Дума не имели полномочий для изменений или пересмотра российской Конституции, а могли только вносить предложения об этом. Также, как следует из ст. 135 Конституции РФ, пересмотр ч. 3 ст. 32 Конституции РФ, относящейся к гл. 2, требует особо сложной процедуры.

Другой пример – в п. 21 постановления ЕСПЧ от 22 декабря 2009 г. по делу «Безымянная (Bezymyannaya) против Российской Федерации» разъяснено, что Европейский Суд не считает, что власти Российской Федерации в соответствии с бременем доказывания продемонстрировали, что жалоба в Конституционный Суд была доступна для заявительницы и могла обеспечить возмещение в отношении ее конвенционной жалобы. В решении ЕСПЧ от 6 июля 2006 г. «По вопросу приемлемости жалобы № 14085/04 «Сергей Смирнов (Smirnov) против Российской Федерации», в свою очередь, отмечается, что Конституционный Суд Российской Федерации компетентен рассматривать индивидуальные жалобы, оспаривающие конституционность закона. Индивидуальная жалоба может быть подана только на закон, нарушающий конституционные права и свободы, примененный или подлежащий применению в конкретном деле. Так, процедура обжалования закона в рамках конституционного судопроизводства не может служить эффективным средством правовой защиты в случае, если нарушение вызвано неправильным применением или толкованием положений закона, которые сами по себе (по сути) не являются неконституционными.

Согласно п. 1 ст. 22 НК РФ налогоплательщикам (плательщикам сборов) гарантируется административная и судебная защита их прав и законных интересов. Порядок защиты прав и законных интересов налогоплательщиков (плательщиков сборов) определяется НК РФ и иными федеральными законами.

В определениях КС РФ от 15 января 2009 г. № 365‑О‑О, от 4 июня 2009 г. № 1032‑О‑О отмечается, что наделение такого органа публичной власти, как налоговый, полномочиями действовать властно–обязывающим образом при бесспорном взыскании обязательных платежей правомерно лишь в той степени, в какой такие действия, во–первых, остаются именно в рамках налоговых имущественных отношений, а не приобретают характер гражданско–правовых, административно–правовых или уголовно–правовых санкций и, во–вторых, не отменяют и не умаляют права и свободы человека и гражданина. При этом налогоплательщику, во всяком случае, должно быть гарантировано вытекающее из ст. 46 Конституции РФ право на судебное обжалование решений и действий (бездействия) налоговых органов и их должностных лиц.

Можно подразделить современные способы защиты прав частных субъектов на те, которые:

1) предполагают обязательную активность частного субъекта (инициируются только по его воле путем обращения к соответствующему органу власти);

2) предполагают возможную активность частного субъекта в рамках процедур, уже инициированных органами власти.

Сходный вариант классификации предлагается в специализированной литературе по критерию инициатора процесса: одна группа споров инициируется налогоплательщиками, другая – налоговыми органами[996].

В качестве примеров первой группы способов защит прав (безусловно–активные) можно отнести:

– обжалование нормативных и ненормативных правовых актов, действий (бездействия) должностных лиц налоговых органов;

– предъявление требований о возврате (зачете) излишне уплаченного (взысканного) налога, о возмещении косвенного налога;

– предъявление требований о возмещении убытков (вреда), причиненных незаконными актами (действиями, бездействием) налоговых органов или их должностных лиц;

– предъявление требований о признании не подлежащими исполнению постановлений налогового органа о взыскании налога за счет иного имущества и инкассовых поручений налогового органа;

– предъявление арбитражным управляющим требований о признании недействительными «сделок» должника по уплате налогов;

– оспаривание учетной стоимости облагаемого имущества;

– требования, направленные на признание задолженности безнадежной к взысканию и списанию;

– требования о присуждении компенсации за нарушение права на исполнение в разумный срок судебного акта.

Как примеры второй группы способов защиты прав (условно–активные) можно привести:

– возражения частного субъекта на акт проверки;

– возражения частного субъекта в процедуре рассмотрения материалов проверки;

– возражения частного субъекта при судебном взыскании с него обязательных платежей;

– возражения должника в процедуре банкротства.

Как писал Е.В. Васьковский, доказывание в процессуальном смысле представляет собой установление истинности утверждений сторон пред компетентным судом в предписанных законом формах. Цель доказывания – установить, что утверждение тяжущегося истинно, т.е. что приведенные им в свою пользу обстоятельства существуют в действительности и в таком именно виде, как он утверждает, или, наоборот, что отрицаемых им обстоятельств на самом деле нет. Доказывание происходит перед судом, разрешающим дело, так как имеет задачей убедить этот суд[997]. С.В. Курылев справедливо отмечал, что взаимосвязь, взаимообусловленность предметов и явлений как один из наиболее общих законов объективной действительности и является той основой, которая дает возможность осуществлять опосредствованное познание неизвестных и недоступных для восприятия фактов при помощи связанных с ними известных фактов–доказательств. Наличие связи факта–доказательства с искомым фактом и является первым и главным существенным признаком доказательства; признаком, благодаря которому доказательство и может служить средством установления неизвестных фактов[998].

При этом практика применения положений современного процессуального (процедурного) законодательства не позволяет усмотреть каких–либо особых правил доказывания фактов (бремени доказывания) по налоговым спорам, в зависимости от того, какой именно способ защиты прав использован налогоплательщиком. Применительно к рассматриваемой проблематике может иметь место и досудебное (внесудебное) доказывание фактов (налогоплательщик может обосновывать факты налоговому органу, а налоговый орган – налогоплательщику). Поскольку и налоговый контроль в большинстве случаев является последующим, суд в рамках налоговых споров, как правило, рассматривает имевшие в прошлом и значимые для налогообложения факты в деятельности налогоплательщика, судебные доказательства в таких спорах обычно направлены именно на доказывание фактов прошлого. Так, составленная продавцом накладная на отпуск товара (документ) может доказывать факт реализации им товара (ст. 39 НК РФ).

Рассматривая различные способы защиты прав частных субъектов налоговых правоотношений, следует учесть, что государственный орган (должностное лицо) и частный субъект зачастую находятся в отношениях власти и подчинения; обязанное лицо должно исполнять требования публичного субъекта, а законность требований (актов, действий, бездействия) органа власти презюмируются. Как справедливо отмечает Э.Н. Нагорная, арбитражный суд считает оформленный государственными органами документ действующим, пока он не будет признан недействительным в установленном законом порядке[999]. Д. Ларо приводит сведения о том, что в США в налоговых спорах также существует подобный принцип: решение налогового органа верно, пока налогоплательщик не докажет иного[1000]. В постановлениях КС РФ от 2 апреля 2002 г. № 7‑П и от 20 декабря 2010 г. № 22‑П упомянута презумпция добросовестности законодателя. Как следует из постановления Президиума ВАС РФ от 8 апреля 2008 г. № 10405/07, анализ ст. 11, 46, 69 и 70 НК РФ, ст. 213 АПК РФ свидетельствует о том, что сведения о недоимке могут содержаться в решении налогового органа, принятом по результатам налоговой проверки. До признания этого решения незаконным в установленном порядке указанные в нем сведения признаются достоверными.

Существующее в налоговых правоотношениях неравенство сторон в некоторой степени «уравновешивается» правом налогоплательщика обжаловать акты налоговых органов, действия (бездействие) их должностных лиц в административном или судебном порядке и требовать их признания незаконными. При этом процессуальные кодексы предусматривают, что в случае судебного спора обязанность по доказыванию законности и обоснованности оспариваемого акта, действий (бездействия) возлагается на орган или лицо, которые приняли акт или совершили действия (бездействие) – ч. 1 ст. 65, ч. 3 ст. 189, ч. 5 ст. 200 АПК РФ, ч. 1 ст. 249 ГПК РФ, ч. 2 ст. 62 КАС РФ.

Не нашли, что искали? Воспользуйтесь поиском по сайту: