Оспаривание учетной стоимости облагаемого имущества. 62 глава

Следует также учитывать правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума ВАС РФ от 29 сентября 2010 г. № 4903/10: рассмотрение материалов проверки и вынесение решения по ее результатам должно быть осуществлено одним и тем же должностным лицом налогового органа. Данная позиция ВАС РФ впоследствии развита в п. 42 постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. № 57: исходя из системного толкования положений ст. 101 и 101.4 НК РФ вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки или иных мероприятий налогового контроля не тем руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, который рассматривал указанные материалы, в том числе возражения соответствующего лица, и непосредственно исследовал все имеющиеся доказательства, также является нарушением существенных условий процедуры рассмотрения, поскольку в этом случае лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка или иные мероприятия налогового контроля, лишается возможности дать пояснения относительно содержащихся в акте и иных материалах выводов непосредственно тому должностному лицу налогового органа, которое вынесло решение. Высказывается мнение, что если должностное лицо, рассматривавшее материалы проверки, объективно не может вынести решение (например – рассматривавший материалы проверки руководитель налогового органа уволился), то рассмотрение материалов проверки должно быть начато сначала[932].

В некоторых случаях решение по результатам первичной проверки может вынести не налоговый орган, проводивший проверку, а вышестоящий налоговый орган. Так, в п. 5 ст. 140 НК РФ предусмотрено, что вышестоящий налоговый орган, установив по результатам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) на решение, вынесенное в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, вправе отменить такое решение, рассмотреть указанные материалы, документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), и материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ, и вынести в том числе новое решение по делу.

Такое новое решение вышестоящего налогового органа, очевидно, представляет собой самостоятельный объект обжалования (п. 75 постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»).

Следует отметить, что в данном случае законодатель фактически реализовал в виде норм НК РФ правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума ВАС РФ от 3 апреля 2012 г. № 15129/11: если вышестоящий налоговый орган по формальным основаниям отменяет решение налоговой инспекции, проводившей проверку, то это дает основание вышестоящему налоговому органу самостоятельно вынести решение по результатам этой проверки, но не право на проведение выездной налоговой проверки, аналогичной уже проведенной.

Поскольку досудебное обжалование решений налоговых органов, в т.ч. по результатам выездных (камеральных) проверок является обязательным, важно учитывать п. 68 постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. № 57: если в поданном в суд заявлении о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налогоплательщик ссылается на нарушение налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (п. 14 ст. 101 НК РФ), судам надлежит исходить из того, что такого рода доводы могут быть приняты ими во внимание только при условии заявления их в жалобе, направлявшейся в вышестоящий налоговый орган.

Очевидно, что это разъяснение корреспондирует праву вышестоящего налогового органа «исправить» процедурные нарушения нижестоящего налогового органа через принятие нового решения.

В соответствии с п. 8 ст. 101 НК РФ:

– в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

– в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. В решении об отказе в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.

Кроме того, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются срок, в течение которого лицо, в отношении которого вынесено решение, вправе обжаловать указанное решение, порядок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган, а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения.

После появления постановлений Президиума ВАС РФ от 12 февраля 2008 г. № 12566/07 и от 16 июня 2009 г. № 391/09 и от 29 сентября 2010 г. № 4903/10, проверенные налогоплательщики, не согласные с решениями по результатам проверок, как правило, первым делом стремились найти признаки нарушений, влекущих безусловную отмену решений налоговых органов. Исходя из п. 73 постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. № 57, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки или материалов иных мероприятий налогового контроля является самостоятельным, безусловным основанием признания решения налогового органа, принятого на основании ст. 101 или 101.4 НК РФ, недействительным. Поэтому исследование и оценка иных доводов налогоплательщика относительно незаконности такого решения в данном случае судом не осуществляется.

Впрочем, отечественные налогоплательщики, зная об этих безусловных основаниях, могут предпринимать и целенаправленные действия, препятствующие налоговому контролю и вынесению решений налоговыми органами. Такими действиями (в совокупности) могут быть: изменение места нахождения, реорганизация, имитация надлежащего (ненадлежащего) извещения и т.д. Примеры подобных действий были рассмотрены в постановлениях Президиума ВАС РФ от 23 марта 2010 г. № 13753/09 и № 13751/09.

Сейчас подобная активность налогоплательщиков уже менее актуальна в силу того, что о безусловных основаниях для отмены решения налогового органа необходимо сначала заявить при обязательном досудебном обжаловании в вышестоящий налоговый орган, с тем, чтобы он смог «исправить» ситуацию и принять новое решение (п. 5 ст. 140 НК РФ, п. 68 постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. № 57). Очевидно, что в подобных случаях вышестоящий налоговый орган будет крайне осторожен в плане оценки нарушений нижестоящего органа и недопущения собственных ошибок, влекущих безусловную отмену решения.

Имеет значение один практический аспект, касающийся решения по результатам выездной налоговой проверки. Поскольку в рамках такой формы контроля могут быть проверены несколько последующих налоговых периодов по одному налогу, не исключено, что налоговый орган выявит занижение налога за один проверенный период и излишнюю уплату – за другой. Например, по итогам выездной налоговой проверки, проведенной по налогу на прибыль организаций за 2013 и 2014 годы, выявлено, что по результатам 2013 г. налогоплательщик не уплатил налог на сумму 1500 руб., а по результатам 2014 г. – уплатил налог в излишней сумме 1000 руб. В решении по результатам проверки должно быть итоговое предложение уплатить налог в сумме 500 руб., а не раздельные предложения уплатить налог в сумме 1500 руб. и вернуть в сумме 1000 руб. Косвенно данный вывод подтверждается в постановлении Президиума ВАС РФ от 16 ноября 2004 г. № 6045/04. Иными словами, в таких случаях налоговый орган фактически должен произвести некий зачет в пределах одного налога непосредственно в решении по результатам такой проверки, но только потому, что проверенный период является единым.

Другой аспект указанной проблемы – возможное наличие у налогоплательщика переплаты по контролировавшемуся налогу не в проверенном периоде, а в ином (предшествующем, либо последующем); либо переплаты по иному налогу, которая потенциально могла бы быть использована для погашения доначисленной недоимки в силу п. 1 ст. 78 НК РФ. В постановлении Президиума ВАС РФ от 25 сентября 2012 г. № 4050/12 разъяснено, что принятое налоговым органом в соответствии со ст. 101 НК РФ решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения не может включать в себя положения, направленные на осуществление фактического взыскания доначисленной недоимки, что по существу будет иметь место в результате зачета имеющейся у налогоплательщика на момент вынесения решения переплаты в счет исполнения обязанности, вменяемой налоговым органом по результатам проверки, и определения в резолютивной части решения суммы налога к уплате с учетом названного зачета. Указание в решении инспекции на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным. Названные переплаты подлежат учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечения к налоговой ответственности путем вынесения налоговым органом решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате доначисленного налога.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 16 апреля 2013 г. № 15638/12 указанная позиция уточнена: принятое инспекцией на основании ст. 101 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не может включать в себя положения, направленные на уменьшение суммы переплат по налогам, что исходя из позиции судов, по существу, будет иметь место в результате зачета имеющейся у банка переплаты в счет погашения недоимки по налогу, задолженности по пеням и штрафу, вменяемым инспекцией по результатам проверки, и определения в резолютивной части этого решения сумм неисполненной обязанности с учетом проведенного зачета, поскольку НК РФ установлен различный порядок исполнения налоговым органом обязанностей по осуществлению контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, влекущего доначисление налогов, начисление пеней и привлечение к налоговой ответственности, и зачета сумм излишне уплаченных налогов (пеней и штрафов), осуществляемых в порядке, предусмотренном гл. 14 разд. V «Налоговая декларация и налоговый контроль» НК РФ и гл. 12 разд. IV «Общие правила исполнения обязанности по уплате налогов и сборов» НК РФ. Вопрос о зачете сумм излишне уплаченного банком налога на прибыль в счет погашения задолженности по пеням и штрафам разрешается инспекцией самостоятельно применительно к п. 5 ст. 78 НК РФ на этапе исполнения ее решения в соответствии со ст. 101.3 НК РФ. Поэтому для проведения указанного зачета необходимо зафиксировать соответствующие суммы в решении инспекции.

Принципиально важным обстоятельством является то, что решение по результатам проверки, являясь правоприменительным актом, не вступает в силу и не исполняется немедленно; оно может быть обжаловано до вступления в силу в вышестоящий налоговый орган путем подачи апелляционной жалобы. Как следует из п. 9 ст. 101 НК РФ, решение по результатам выездной (камеральной) проверки в общем случае вступает в силу по истечении одного месяца со дня вручения лицу, в отношении которого было вынесено соответствующее решение (его представителю). Указанное решение в течение пяти рабочих дней со дня его вынесения должно быть вручено лицу, в отношении которого оно было вынесено (его представителю), под расписку или передано иным способом, свидетельствующим о дате получения решения этим лицом (его представителем). В случае, если указанное решение невозможно вручить или передать иным способом, свидетельствующим о дате его получения, оно направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица. В случае направления решения по почте заказным письмом датой его вручения считается шестой день со дня отправки заказного письма. В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа указанное решение вступает в силу в порядке, предусмотренном ст. 101.2 НК РФ.

Соответственно, порядок вступления в силу решения по результатам выездной (камеральной) проверки в варианте его апелляционного обжалования дополнительно регламентирован в ст. 101.2 НК РФ. В случае обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в апелляционном порядке такое решение вступает в силу в части, не отмененной вышестоящим налоговым органом, и в необжалованной части со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе. В случае, если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, отменит решение нижестоящего налогового органа и примет новое решение, такое решение вышестоящего налогового органа вступает в силу со дня его принятия. В случае, если вышестоящий налоговый орган оставит без рассмотрения апелляционную жалобу, решение нижестоящего налогового органа вступает в силу со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения об оставлении апелляционной жалобы без рассмотрения, но не ранее истечения срока подачи апелляционной жалобы.

Исходя из определения КС РФ от 14 июля 2011 г. № 1032‑О‑О, ненормативный правовой акт государственного органа вступает в законную силу с момента его подписания уполномоченным должностным лицом, если иное не установлено законодательством РФ о налогах и сборах. Применительно решениям по результатам выездных (камеральных) проверок как раз и имеет место «иной» случай – они вступают в силу либо по истечении определенного срока, либо в результате их утверждения вышестоящим налоговым органом при апелляционном обжаловании.

Однако, поскольку вышестоящего органа в том случае, если проверку проводит непосредственно ФНС России, не имеется, не может быть и административного обжалования (в т.ч. апелляционного). По этой причине в п. 9 ст. 101 НК РФ установлено, что решение федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступает в силу со дня его вручения лицу, в отношении которого было вынесено соответствующее решение (его представителю).

Срок на апелляционное обжалование является пресекательным (не может быть продлен или восстановлен), что особенно актуально при обжаловании объемных (многоэпизодных) решений по результатам проверок. Проблемы апелляционного обжалования объемных решений в некоторой степени компенсируются тем, что налогоплательщик, как правило, уже был осведомлен об основных подходах налогового органа к доначислению налогов, изучив акт проверки.

Следует отметить, что в п. 3 ст. 176 НК РФ предусмотрено особое дополнение к решению по результатам камеральной налоговой проверки декларации по НДС – решение о возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению (как варианты – решение об отказе в возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; решение о возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению, и решение об отказе в возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению). Очевидно, что налогоплательщик может быть не согласен с решением, которым ему полностью, либо частично отказано в возмещении НДС. Поскольку указанный дополнительный ненормативный акт выносится одновременно с решением по результатам проверки и неразрывно с ним связан, он вступает в силу и может обжаловаться по тем же правилам, что и само решение по результатам проверки. В постановлении Президиума ВАС РФ от 20 апреля 2010 г. № 162/10 отмечается, что положения ст. 176 НК РФ не предусматривают самостоятельной процедуры принятия решения об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость, а соотносятся со ст. 101 НК РФ. Кроме того, исходя из постановлении Президиума ВАС РФ и от 12 марта 2013 г. № 13476/12, решения, выносимые налоговым органом по результатам камеральной проверки, не могут рассматриваться в отрыве друг от друга и представляют собой совокупность (комплект) актов, принимаемых по результатам одной камеральной проверки. Решения принимаются одновременно, на основании одних и тех же обстоятельств, устанавливаемых при рассмотрении материалов камеральной проверки. Дальнейшее уточнение данной позиции произведено в п. 49 постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. № 57: поскольку решение по вопросу о возмещении НДС неразрывно связано с решением о привлечении (об отказе в привлечении) налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, судам необходимо исходить из того, что названные решения не могут исследоваться и трактоваться в отрыве друг от друга, в том числе при их обжаловании. В связи с этим они вступают в силу одновременно, обжалуются совместно и оплачиваются государственной пошлиной как единое требование.

Если же налоговый орган в порядке п. 3 ст. 176 НК РФ принимает решение о возмещении НДС (полном, либо частичном), то в таком случае актуально постановление Президиума ВАС РФ от 20 марта 2012 г. № 13678/11. По мнению Суда, исходя из п. 2 ст. 176 НК РФ, если при проведении камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, то по окончании проверки в течение семи дней налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм. Изготовление акта проверки в этом случае НК РФ не требуется.

После вынесения решения по результатам проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения (п. 10 ст. 101 НК РФ): запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа, а также приостановление операций по счетам в банке в порядке, установленном ст. 76 НК РФ. Интересно то, что вторая мера может быть применена только после первой и только в случае, если совокупная стоимость имущества по данным бухгалтерского учета меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения по результатам проверки.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 25 декабря 2012 г. № 10765/12 разъяснено, что обеспечительные меры, предусмотренные п. 10 ст. 101 НК РФ, принимаются до вступления в силу решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности, поскольку направлены на оперативную защиту интересов бюджета с целью предотвращения ситуаций, когда вследствие истечения определенного времени может быть затруднено либо невозможно исполнение принятого решения налогового органа по причине отчуждения (вывода) налогоплательщиком своих активов. В отличие от этого приостановление операций по счетам в банке в соответствии со ст. 76 НК РФ может быть применено только после вступления в силу решения о привлечении к ответственности или решения об отказе в привлечении к ответственности, выставления на его основании требования, неисполнения требования и вынесения решения о взыскании налога, пеней, штрафа (ст. 46, 70 НК РФ) – в целях обеспечения исполнения последнего. Из изложенного следует, что приостановление операций по счетам в банке в соответствии со ст. 76 НК РФ в целях обеспечения исполнения решения о взыскании налога, сбора, пеней, штрафа за счет денежных средств не требует соблюдения порядка и очередности, предусмотренных п. 10 ст. 101 НК РФ.

Данная позиция впоследствии была развита: как отмечается в п. 30 постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. № 57, п. 10 ст. 101 НК РФ предусматривает возможность принятия налоговым органом после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения мер, направленных на обеспечение исполнения названных решений. При этом подп. 2 п. 10 указанной статьи, называя в качестве одной из таких мер приостановление операций по счетам в банке, отсылает к порядку принятия данной меры, установленному ст. 76 НК РФ. Поэтому при применении подп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ следует учитывать, что специальные правила принятия упомянутой меры, предусмотренные абзацем вторым этого подпункта, применяются только при приостановлении операций по счетам в банке на основании ст. 101 НК РФ и не распространяются на схожую обеспечительную меру, применяемую на основании ст. 76 НК РФ для обеспечения исполнения решения о взыскании налога, пеней, штрафа.

Смысл обеспечительных мер по п. 10 ст. 101 НК РФ, очевидно, состоит в том, чтобы налоговый орган имел возможность «зафиксировать» ситуацию на то время, пока решение по результатам проверки не вступило в силу, но при этом не мог излишне ограничить деятельность проверенного налогоплательщика. Тем не менее, сам факт наличия решения по результатам проверки, в том числе и не вступившего в силу, порождает потенциальную возможность нарушения прав налогоплательщика – право налогового органа принять обеспечительные меры и, соответственно, ограничить возможности налогоплательщика по использованию своего имущества.

В определении ВС РФ от 14 апреля 2015 г. № 305‑КГ14‑5758 вышеуказанные меры дополнительно разграничены: обеспечительные меры, предусмотренные подп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ, принимаются до вступления в силу решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности, направлены на оперативную защиту интересов бюджета с целью предотвращения ситуаций, когда вследствие истечения определенного времени может быть затруднено либо невозможно исполнение принятого решения налогового органа по причине отчуждения (вывода) налогоплательщиком своих активов. В отличие от этого приостановление операций по счетам в банке в соответствии со ст. 76 НК РФ может быть применено только после вступления в силу решения о привлечении к ответственности или решения об отказе в привлечении к ответственности, выставления на его основании требования, неисполнения требования и вынесения решения о взыскании налога, пеней, штрафа (ст. 46, 70 НК РФ) – в целях обеспечения исполнения последнего. Таким образом, предусмотренные п. 1 ст. 76 НК РФ основания применения обеспечительных мер являются самостоятельными, имеют свои особенности, изложенные соответственно в п. 2 ст. 76, п. 3 ст. 76 и подп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ, а, соответственно, и различные основания для отмены таких обеспечительных мер.

Следует отметить сходную правовую природу обеспечительных мер, принимаемых налоговым органом в порядке п. 10 ст. 101 НК РФ, и обеспечения исполнения судебных актов, урегулированного в ст. 100, ч. 7 ст. 182 АПК РФ. Как разъяснено в п. 35 постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 55, исполнение решения обеспечивается в т.ч. в случае, когда неприменение обеспечительных мер может затруднить или сделать невозможным исполнение судебного акта. Иными словами, обеспечение исполнения решения суда, предусматривающего взыскание определенных сумм с ответчика, может быть осуществлено, например, в виде наложения ареста на имущество, принадлежащие ответчику (п. 1 ч. 1 ст. 91 АПК РФ) с тем, чтобы до вступления в силу судебного акта ответчик не мог предпринять мер по отчуждению имущества, на которое может быть обращено взыскание.

Порядок составления акта и вынесения решения по ст. 101.4 НК РФ имеет сходство с порядком, установленным в ст. 100 – 101 НК РФ для выездной (камеральной) проверки. Ряд отличий описан, например, в п. 48 постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. № 57: решения по ст. 101.4 НК РФ вступают в силу со дня их вручения лицу (его представителю), в отношении которого они были вынесены, либо со дня, когда они считаются полученными; на такие решения не распространяются правила об апелляционном обжаловании.

Особый интерес представляет то, что в соответствии с указанным разъяснением ВАС РФ решения по ст. 101.4 НК РФ не вступают в силу сразу – в момент их вынесения: необходимо их вручение лицу, в отношении которого они были вынесены.

Как указано в п. 3 ст. 101.3 НК РФ, на основании вступившего в силу решения по результатам выездной (камеральной) проверки, лицу, в отношении которого вынесено решение, направляется в установленном ст. 69 НК РФ порядке (в течение 20 рабочих дней с даты вступления в силу решения – п. 2 ст. 70 НК РФ) требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение.

Лицо, в отношении которого вынесено решение, очевидно, может исполнить его добровольно и уплатить соответствующие суммы налогов, пени, штрафов. В случае если вступившее в силу решение не исполняется добровольно, а срок на исполнение требования истек, налоговый орган по стандартной процедуре принудительно взыскивает налоги, пени и штрафы (п. 2 ст. 45, п. 1 ст. 115 НК РФ), т.е. во внесудебном порядке – с организации или с индивидуального предпринимателя; в судебном порядке – с физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, а также в иных специально оговоренных случаях.

Действующее законодательство о банкротстве не исключает возможности применения налоговых санкций к должнику–банкроту и их взыскания (п. 26, 31 постановления Пленума ВАС РФ от 22 июня 2006 г. № 25, постановление Президиума ВАС РФ от 28 июня 2005 г. № 3620/05).

С 1 января 2000 г. по 9 августа 2003 г. действовали статьи 86.1, 86.2 и 86.3 НК РФ, регламентировавшие налоговый контроль за расходами физического лица. За период их действия была выявлена их очевидная неэффективность. Упрощенно говоря – налоговый органы могли получать информацию о приобретении налогоплательщиками некоторых видов имущества (в т.ч. недвижимого имущества, механических транспортных средств, акций…), и сопоставлять расходы с продекларированными доходами этих налогоплательщиков. Однако проблема состояла в том, что однозначных правовых последствий при выявлении превышения расходов на доходами в НК РФ фактически установлено не было. Результат могла дать только презумпция типа «несоответствие, убедительно не опровергнутое налогоплательщиком, признается сокрытым от налогообложения доходом», но как раз ее НК РФ и не предусматривал. Примечательно то, что в пояснительной записке к правительственному законопроекту № 323887–3 (после принятия которого в виде федерального закона и были исключены из НК РФ указанные статьи) признавалось, что механизм налогового контроля за расходами физического лица фактически не действует, но высказывалась надежда на то, что проблема сокрытия доходов будет решена через применение Федерального закона от 7 августа 2001 г. «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма». Однако и в этом Федеральном законе подобных презумпций нет, налогообложение он не регламентирует, хотя и предусматривает возможность информирования налоговых органов о «подозрительных» операциях (ст. 8). Иными словами, проблема осталась приблизительно в том же виде: информация о несоответствии доходов расходам может поступить в распоряжение налоговых органов, но на основании только этой информации доначисление налогов, вообще говоря, невозможно, в силу отсутствия прямых норм НК РФ, допускающих (предписывающих) это. По всей видимости, для введения таких презумпций в налоговое законодательство нужна серьезная политическая воля, поскольку подобные нововведения затронут существенное число физических лиц, и, соответственно, вызовут недовольство их значительного числа. Данный подход предполагал бы изменение общей направленности российской налоговой политики, неявно, но очевидно исходящей из минимального обложения налогами физических лиц, и максимального – бизнеса.

На этом фоне достаточно необычно выглядит апелляционное определение Белгородского областного суда от 3 сентября 2013 г. по делу № 33–3283. Сам по себе данный судебный акт, казалось, бы, мог иметь только региональное значение (с учетом того, что сведений о его дальнейшем обжаловании на сайте Белгородского областного суда нет), однако он был процитирован в целом ряде федеральных публикаций[933], в основном с высказыванием отрицательных оценок. Областной суд, анализируя нормы НК РФ, согласился с позицией налогового органа о том, что приобретение физическим лицом автомобиля в отсутствие достоверных сведений о доходах за последние 3 года означает возможность вывода о наличии дохода в размере стоимости автомобиля (в году его приобретения) и взыскания с данного лица налога в соответствующей сумме (13 % от такого дохода). Исходя из других публикаций[934], налоговые органы Белгородской области неоднократно применяли доначисление и взыскание налогов по подобной «технологии».

Не нашли, что искали? Воспользуйтесь поиском по сайту: