Справедливость как основной принцип и базовая категория налогообложения

1.Нравственная категория справедливости как понятие о должном, как соответствие между деянием и воздаянием, является той основополагающей идеей, на которой строится любая правового регулирования. В то же время принцип справедливости, несмотря на ожесточенные споры по поводу его сути и содержания, вот уже в течение 200 лет является главным ориентиром любой цивилизованной системы налогообложения. По мнению В. Пушкаревой исторический спор о приоритетности в принципах налогообложения совершил своеобразное движение по спирали: от справедливости по А. Смиту, достаточности по А. Вагнеру, вновь к принципам справедливости в налоговых системах промышленно развитых стран конца XX века.1

Идея налоговой справедливости в ряде стран получила законодательное, а зачастую и конституционное закрепление. Так, в Конституции Лихтенштейна предусмотрено, что государство предусматривает справедливое налогообложение, освобождая от налогообложения минимум для существования и облагая более высокими ставками более крупные доходы и имущества. В некоторых случаях категория справедливости закреплялась непосредственно в названиях самих налоговых законов. Так, например, финансовые реформы Рональда Рейгана в 1982 году в США начинались именно с Закона о справедливом налогообложении и фискальной ответственности.

Проблема справедливости — это проблема в первую очередь этического характера. Ещё в 1887 году русский исследователь М. Алексеенко отмечал, что при формировании налогов люди стремятся к «справедливости», но «человеческая справедливость» относительна и зависит от социально-политического устройства2.

Однако говоря о принципе справедливости в налоговой сфере, необходимо учитывать, что это экономико-правовой принцип, что заставляет рассматривать эту категорию с двух точек зрения: экономической и юридической.

2.В экономическомплане принцип справедливости означает, что государственные налоги и расходы должны влиять на распределение доходов, возлагая бремя на одних людей и предоставляя блага другим. Причем в зарубежной экономической науке различают два основных аспекта этого принципа: горизонтальный и вертикальный3.

Принцип горизонтальной справедливости предполагает, что плательщики, находящиеся в равном экономическом положении, должны находиться и в равной налоговой позиции, т.е. каждый должен выплачивать налог одинаковой величины (принцип платежеспособности). В основе этого принципа лежит следующая идея о том, что сумма взимаемых налогов должна определяться в зависимости от величины доходов плательщика. По словам Н. Тургенева: «Налоги должны быть распределяемы между всеми гражданами в одинаковой соразмерности; пожертвования каждого на пользу общую должны соответствовать силам его, т.е. его доходу"4.

Однако в данном случае встает этическая проблема определения равенства, поскольку не всегда равенство может достигаться путем сопоставления текущих доходов. Возьмем, например, двух людей, работающих на одном заводе, делающих одинаковую работу и получающих одинаковую зарплату. Один из них имеет одного ребенка, а другой имеет на иждивении пятерых детей. Можно ли считать их находящимися в равном положении? По-видимому, нет.

Согласно принципу вертикальной справедливости, лица, которые находятся в неравном положении, должны находиться в неравной налоговой позиции, иными словами, кто получает больше от государства тех или иных благ, тот должен больше платить в виде налогов (принцип выгод). Однако насколько справедлив принцип выгод, зависит от того, на что тратятся государственные средства, полученные через налоги. Так, общеизвестно, что пожилые люди с одной стороны, имеют более низкие доходы по сравнению с молодым трудоспособным населением, а с другой стороны, чаще прибегают к услугам государственного здравоохранения. Принцип платежеспособности говорит о том, что пожилые люди должны платить более низкие налоги. В то время как согласно принципу выгод пожилые люди должны платить налогов больше, так как они извлекают большую выгоду от государственного финансирования больниц и клиник. Очевидно, что в данном случае применение принципа выгод к пенсионерам и лицам пожилого возраста будет несправедливым.

Если же рассматривать вопрос финансирования строительства и ремонта автомобильных дорог, то многие согласятся с тем, что пользователи автомобильных дорог и владельцы автотранспорта должны отдавать больше других на содержание автодорог. Так и делается — система федеральных налоговых платежей в дорожные фонды (налог на пользователей автомобильных дорог, налог на реализацию ГСМ, налог с владельцев автотранспортных средств и др.) есть основной источник финансирования дорожного хозяйства страны.

Следует отметить, что выделение «вертикальной» и «горизонтальной» справедливости все же не решает одну из главных проблем, существующих в налоговой сфере сегодня — как определить степень справедливости налогообложения?

Действие принципа справедливости можно продемонстрировать на примере кривой Лоренца:

Прогрессивные налоги уменьшают неравенство. Кривая Лоренца показывает, что прогрессивные налоги делают распределение посленалоговых доходов (сплошная линия) более равным, чем распределение предналоговых доходов (точечная линия).

Кривая Лоренца подтверждает, что прогрессивное налогообложение более справедливо, так как обеспечивает равенство.

3. С юридическойточки зрения принцип справедливости исходит из того, насколько обоснованно законодатель урегулировал порядок изъятия собственности у плательщиков, а также в каком положении между собой находятся государство, собирающее налоги, и лица, обязанные их платить.

Рассматривая проблему правовой справедливости, необходимо отметить, что современное налоговое законодательство не дает ответа на вопрос о соразмерности налогов. В этой связи представляется неслучайным, что в условиях подобного правового вакуума свое первое налоговое дело Конституционный Суд России посвятил именно вопросу справедливого налогообложения.

В постановлении Конституционного Суда от 4 апреля 1996 года № 9-П «По делу о проверке конституционности ряда нормативных актов города Москвы и Московской области, Ставропольского края, Воронежской области и города Воронежа, регламентирующих порядок регистрации граждан, прибывающих на постоянное жительство в названные регионы"5 отмечается, что справедливое налогообложение основано на Конституции России и не должно лишать граждан возможности реализовывать свои конституционные права (право на собственность, право на жилище и т.д.). Кроме того, налогообложение, препятствующее реализации гражданами их конституционных прав, должно быть признано несоразмерным.

Не смотря на то, что правовое государство начинается с формального равенства, все же равенство граждан нельзя доводить до абсурда, ограничиваясь одним лишь формальным равенством правовых статусов. В современных условиях при установлении и взимании налогов необходимо учитывать большое число различных условий и обстоятельств.

Что касается вопроса о соотношении правового положения государства и плательщика, то между ними должно быть состояние полного равенства, поскольку в статьях 8 и 19 Конституции России закреплено равенство в существовании и защите всех форм собственности, в том числе государственной и частной.

Однако в настоящий момент налоговое законодательство нельзя назвать справедливым, поскольку в приоритетном положении находится государство в лице своих налоговых органов. Так, например, налогоплательщик может требовать возврата излишне уплаченных налоговых платежей в течение трех лет, в то время как налоговые органы могут применять бесспорный порядок взыскания недоимок по налогам с юридических лиц в течение шести лет с момента образования недоимки (п.3 ст.11 Закона об основах налоговой системы). Кроме того, за неисполнение налоговых обязательств налогоплательщик несет строгую ответственность в виде применения мер административной и уголовной ответственности, а также уплачивает крупные финансовые санкции даже без учета его вины. В то же время, за излишнее взыскание налогов и необоснованное наложение штрафов налоговые органы не несут практически никакой ответственности.

Более того, уже само право налоговых органов толковать налоговые законы, которое вытекает из ст.25 Закона об основах налоговой системы, изначально ставит плательщика в неравное положение по сравнению с налоговой инспекцией.

4.На основании вышеизложенного можно сделать некоторые выводы о практическом значении принципа справедливого налогообложения. Если провозгласить идею справедливости в качестве базового постулата российской налоговой системы, то последствиями этого будет признание законодателем и неуклонное следование им нижеуказанным положениям.

1) Бюджетная и налоговая политики государства должна строиться на началах перераспределения налоговых платежей между плательщиками с разными возможностями. Это означает, что сама мысль об «одинаковости в налогообложении» ущербна и несостоятельна. Кроме того, выбор направлений реформирования системы налогообложения должен производиться с учетом существования среди налогоплательщиков самых различных групп, объединяемых между собой по способности одинаково нести налоговое бремя. Справедливая налоговая система не может не учитывать, что крупные промышленные предприятия и малые предприятия — это плательщики с разными возможностями и их нельзя уравнивать в том же вопросе по уплате авансовых платежей по налогу на прибыль и НДС. Кроме того, необходимо выделять налоговые возможности вновь создаваемых предприятий и предприятий, функционирующих на протяжении несколько лет.

2) Для достижения справедливости налоговая система должна быть дифференцирована в части разновидности тех или иных налогов. То есть в любой налоговой системе должны быть налоги, которые были бы ориентированы на финансирование определенных государственных нужд, в то время как плательщиками этих налогов выступали бы лица, больше других получающие блага от государства. Вышеприведенный пример с финансированием отечественных автомобильных дорог является самым показательным в этом плане.

В этой связи широко обсуждаемая в США и Европе идея о введении так называемого «единого налога» (flat tax — плоский налог), предусматривающая наличие одного фискального платежа с отменой всех иных налогов, несостоятельна в части обеспечения справедливости и равенства между членами общества.

3) Основной признак справедливой налоговой системы — наличие льгот. Льготы, представляющие собой определенные преимущества (освобождения, скидки, изъятия, отсрочки и т.д.) при исчислении и уплате налоговых платежей, являются необходимым элементом любой налоговой системы. Кроме того, посредством налоговых льгот осуществляется государственное регулирование экономикой страны.

Как указал в своем постановлении от 4 апреля 1996 года № 9-П Конституционный суд России, налоговые законы должны предусматривать определенные льготы, причем без прямой увязки с доходами. Кроме того, при выборе формы налогообложения любой законодатель обязан исходить из принципа добра и справедливости, а справедливые льготы отдельным гражданам исправляют этические пороки формального равенства между всеми гражданами.

В этой связи следует согласиться с профессором Д. Черником, который высказался против «всемерного сокращения налоговых льгот» при разработке концепции Налогового кодекса. Все-таки основное «зло» кроется не в налоговых льготах как таковых, а в их «неразборчивости» и непросчитанности, возникающей вследствие конъюнктурного или даже популистского, а не взвешенного и научно обоснованного подхода.

4) Методологической основной принципа справедливости выступает прогрессивное и шедулярное налогообложение. Согласно классическому определению первой методики налоговая система является прогрессивной, если после выплаты налогов неравенство в экономическом положении плательщиков сокращается. Фактически это достигается посредством сложной прогрессии: размер ставки растет вместе с объектом налогообложения, но повышенная ставка применяется не ко всему объекту, а только к сумме, превышающей предельный уровень. Таким образом, при пропорциональном обложении более состоятельный плательщик платит в качестве налогов большую долю своих доходов, чем менее состоятельный плательщик.

Что касается шедулярного (классификационного, парциального) налогообложения, то эта методика подразделяет облагаемые объекты, как правило, доходы, в зависимости от источника их поступления на различные группы — шедулы. К каждой шедуле применяются свои правила и размеры налогообложения. Шедулярная методика позволяет каждый вид дохода облагать дифференцировано, поэтому неслучайно, что эта система используется во многих государствах мира.

5) С юридической точки зрения налоговые органы и налогоплательщики должны иметь равные права и равные возможности при защите своих интересов. Кроме того, укреплением принципа справедливости будет выступать привлечение налогоплательщиков к финансовой ответственности в зависимости от степени их вины в совершении налогового правонарушения. В настоящее время лица, злостно уклоняющиеся от уплаты налогов и плательщики, нарушившие налоговое законодательство в результате ошибки или неосторожности, несправедливо несут одинаковую ответственность.

Справедливая система налогообложения — та идеальная мечта любого государства и общества, которую пока не достигла ни одна страна мира. К этой цели человеческая цивилизация идет уже столетия и впереди у нее ещё очень долгий путь. Несовершенство системы налогообложения неизбежно вызывает и будет вызывать критику любых фискальных институтов общества. Однако независимо от этого поиски путей рационального, эффективного и справедливого налогообложения должны продолжаться. По словам французского просветителя Шарля Монтескье (1689—1755 гг.), ничто не требует столько государственной мудрости и ума, как определение той части, которую у подданных забирают, и той, которую оставляют им. Поэтому закрепление в налоговом законодательстве принципа справедливого налогообложения в конечном итоге позволит не только сделать отечественную налоговую систему более эффективной, но и будет способствовать установлению налоговой дисциплины и воспитанию цивилизованного налогоплательщика.

Не нашли, что искали? Воспользуйтесь поиском по сайту: