Оспаривание учетной стоимости облагаемого имущества. 38 глава

В то же время, очевидно, что налогоплательщик может, в т.ч., обжаловать в суд отказ налогового органа в изменении срока уплаты налога. Вопрос возможности представления отсрочки по страховым взносам рассматривался, например, в постановлении Президиума ВАС РФ от 16 апреля 2013 г. № 16929/12. Положения НК РФ, регламентирующие предоставление отсрочек (рассрочек), периодически применяются при заключении мировых соглашений в рамках дел о банкротстве (в т.ч. постановления ФАС ВВО от 25 января 2013 г. № А29‑2757/2010, от 25 марта 2013 г. № А43‑21248/2011, от 4 июня 2014 г. по делу № А39‑366/2013).

Вопрос об отсрочке (рассрочке) уплаты налога в принципе может быть решен при его судебном взыскании через институт отсрочки или рассрочки исполнения судебного акта, изменения способа и порядка его исполнения (ст. 324 АПК РФ, ст. 434 ГПК РФ, ст. 189 КАС РФ), при этом ограничения, следующие из гл. 9 НК РФ, не применяются, поскольку такая отсрочка (рассрочка) предоставляется не налоговым органом, а судом, по иной процедуре и основаниям. Однако, как это следует из постановления Президиума ВАС РФ от 26 ноября 2013 г. № 9884/13, предоставление права изменить способ и порядок исполнения судебного акта является исключительной мерой, которая должна применяться судом лишь при наличии уважительных причин либо неблагоприятных обстоятельств, затрудняющих исполнение судебного акта арбитражного суда. При оценке таких причин и обстоятельств суд должен исходить из необходимости соблюдения баланса интересов как взыскателя, так и должника.

Получателем суммы налога исходя из определения налога (ст. 8 НК РФ) является соответствующее публично–правовое образование (элемент 5 в кратком перечне существенных элементов налога – см. п. 2.2). В этом качестве могут выступать Российская Федерация, субъект РФ, муниципальное образование (в лице соответствующих органов).

Данный элемент обычно не выделяется в современных учебных пособиях по налоговому праву. Как отмечает С.В. Запольский, в налоговом праве фигура получателя налогов отсутствует, а вместо нее используется безличное образование, именуемое «бюджет»: это представляет собой последствия игнорирования двусторонности финансовых правоотношений и забвения роли управомоченной стороны[725]. И.А. Майбуров рассматривает получателя налога, как факультативный элемент, характеризующий субъекта, которому предназначается сумма налога[726]. В юридической литературе высказывается компромиссное мнение относительно того, что налогооблагающий субъект, как публичное территориальное образование, в пользу которого уплачиваются обязательные налоговые платежи, безусловно относится к элементам налогообложения, однако элементом налогов не является[727].

Причина того, что государство обычно не рассматривается, как элемент юридической конструкции налога, следует из позиции А.И. Худякова: учитывая непопулярность в обществе любой деятельности, связанной с налогообложением, государству в идеологических целях выгоднее дистанцироваться от этой деятельности. Для любого государства любые ограничения его «всевластия» в налоговой сфере нежелательны. Столь же нежелательно и выявление его истинной роли в налогообложении. Отсюда стремление государства вывести себя из правового режима субъекта налогового отношения[728]. Сходной позиции придерживается и С.В. Запольский: этатическая концепция финансов исходила из объективности этих отношений с целью подчеркивания непричастности государства к формированию его собственных финансовых целей и приоритетов, хотя практика всегда исходила из обратного[729]. Создание впечатления о непричастности государства к налогообложению в определенной мере обеспечивается иногда упоминаемой распределительной функцией налогов, т.е. функцией распределения между облагаемыми лицами бремени публичных расходов[730]. Представляется, что попытки государства дистанцироваться от налогообложения прослеживаются и в тех сведениях, которые приводит Д.В. Винницкий: публичная власть в последние десятилетия все более ассоциируется с деятельностью по исполнению законов и оказанию публичных услуг^[731]. Некоторая попытка «дистанцирования» государства от налоговых правоотношений прослеживается и в ранее упоминавшемся нормативном определении налога, данном в Положении о налогах и обязательных платежах ФРГ от 16 марта 1976 г.: частного субъекта как бы облагает налогами не государство (публично–правовое образование), а общество в лице учрежденного им государства. В этом плане представляется справедливой позиция Н.П. Кучерявенко: налоги являются непременным атрибутом государства, характеризуют именно его и лишь опосредованно через него общество[732].

То, что роль конкретного публично–правового образования, как получателя налогов, и на практике может признаваться несущественной, определенным образом подтверждается в постановлениях Президиума ВАС РФ от 23 августа 2005 г. № 645/05, от 24 марта 2009 г. № 14519/08 и от 23 июля 2013 г. № 784/13. В рассмотренных Судом ситуациях налоговый агент в нарушение норм налогового законодательства перечислил удержанный с работников подоходный налог (НДФЛ) в ненадлежащий местный бюджет (то есть фактически не тому публично–правовому образованию, которое имело на него право, а другому). По мнению высшего судебного органа, учитывая, что в платежных документах счет Федерального казначейства указан правильно и сумма налога, удержанная предприятием с доходов, выплаченных сотрудникам обособленных подразделений, находящихся на территории поименованных муниципальных образований, поступила в бюджетную систему Российской Федерации, исходя из смысла ст. 45 НК РФ налог считается уплаченным, то есть у предприятия отсутствует задолженность по НДФЛ. Таким образом, перечисление удержанного налога в ненадлежащий бюджет нарушением не является.

С другой стороны, в других актах высших судебных органов можно обнаружить и иной подход. Так, в постановлениях Президиума ВАС РФ от 11 ноября 2008 г. № 6870/08, от 23 ноября 2010 г. № 10062/10 и от 21 декабря 2010 г. № 10490/10 рассматривались требования публично–правовых образований, связанные с неправомерными, по мнению заявителей, действиями налоговых органов по возврату налога из бюджета. Кроме того, в определении КС РФ от 16 января 2009 г. № 146‑О‑О рассматривалась ситуация, в которой налогоплательщик ошибочно уплачивал налог по упрощенной системе налогообложения, при том, что он обязан был применять ЕНВД. С учетом того, что указанные налоги поступают в разные бюджеты, КС РФ заключил, что при ошибочном применении УСН вместо ЕНВД бюджетной системе наносится ущерб, что делает необходимым взыскание налоговых санкций за неуплату ЕНВД и за непредставление по нему налоговых деклараций.

В связи с изложенным представляет интерес мнение о том, что перечисление налога в ненадлежащий бюджет для решения вопроса о том, считается ли соответствующий налог уплаченным, сейчас уже не является принципиальным – более существенным является факт перечисления налога в бюджетную систему РФ на соответствующий счет Федерального казначейства. Соответственно, ошибочное перечисление налога в ненадлежащий бюджет (внебюджетный фонд) не может служить основанием для применения санкции по ст. 122 НК РФ. Данный вывод основывается, в том числе, на появлении с 1 января 2007 г. в п. 7 ст. 45 НК РФ института уточнения платежа, а также на позиции ряда правоведов относительно того, что при формально федеративном устройстве бюджетной системы России она фактически является унитарной[733].

Тем не менее, непосредственно в НК РФ установлены нормы, отражающие интересы публично–правовых образований в конкретных налоговых правоотношениях. Так, решение вопроса об изменении срока уплаты налога в части, поступающей в региональный (местный) бюджет возможно только при согласовании с финансовыми органами соответствующих субъектов Российской Федерации (муниципальных образований) – п. 1 – 3 ст. 63 НК РФ.

Интересным является и то, что Федеральным законом от 7 июня 2007 г. № 98‑ФЗ было предусмотрено, что все средства, поступающие от ОАО «НК «ЮКОС», подлежат зачислению в федеральный бюджет. Соответственно, федеральный законодатель тем самым перераспределил все поступления в пользу федерального бюджета, фактически изъяв ранее причитавшееся у субъектов РФ и муниципальных образований. В литературе данный нормативный акт охарактеризован, как закон о конкретном налогоплательщике; столь пристальное внимание к одному отдельному недоимщику было обусловлено размером его недоимки – более 400 млрд. руб.[734].

Соответственно, как представляется, есть основания для того, чтобы рассматривать получателя суммы налога, наравне с обязанным лицом – налогоплательщиком, как один из элементов налога. Каждому публично–правовому образованию соответствует свой бюджет, средства которого находятся в собственности этого публично–правового образования и в основном размещаются на счетах в кредитных учреждениях (в настоящее время – в ЦБ РФ).

В рамках рассматриваемого вопроса нельзя не отметить, что получатель суммы налога, вообще говоря, может и не быть публично–правовым образованием (по воле публично–правового образования, которое установило налог). Так, с одной стороны, платежи, взимаемые на основании ст. 1245 ГК РФ и постановления Правительства РФ от 14 октября 2010 г. № 829 «О вознаграждении за свободное воспроизведение фонограмм и аудиовизуальных произведений в личных целях», фактически идентичны налогам (а именно – акцизам). С другой стороны, эти платежи уплачиваются аккредитованной организации, выполняющей квазигосударственную функцию – распределение и выплаты авторам, исполнителям и изготовителям фонограмм и аудиовизуальных произведений вознаграждения за свободное воспроизведение фонограмм и аудиовизуальных произведений в личных целях. Данной аккредитованной организацией в настоящее время является общероссийская общественная организация «Российский Союз Правообладателей» (приказ Росохранкультуры от 24 сентября 2010 г. № 167 «О государственной аккредитации организации по управлению правами на коллективной основе на осуществление деятельности в сфере осуществления прав авторов, исполнителей, изготовителей фонограмм и аудиовизуальных произведений на получение вознаграждения за воспроизведение фонограмм и аудиовизуальных произведений в личных целях»).

По справедливому мнению С.Г. Пепеляева, в данном случае имеет место возврат к архаичным формам налогообложения. Предоставление новоявленным откупщикам прав, сопоставимых с правами публичной власти, противоречит ряду конституционных и законодательных положений[735].

В постановлении Президиума ВАС РФ от 19 ноября 2013 г. № 9152/13 рассматривался вопрос обложения налогом на прибыль собранного Российским авторским обществом, но не выплаченного авторского вознаграждения кредиторской задолженностью с истекшим сроком исковой давности. Суд исключил налогообложение данных средств. По мнению ВАС РФ, реализуя возложенную на него функцию по управлению авторскими правами, РАО призвано обеспечивать соблюдение прав неопределенного круга лиц – авторов (правообладателей) произведений на гарантированное законом справедливое получение вознаграждения, предусмотренных Бернской конвенцией по охране литературных и художественных произведений от 9 сентября 1886 г. и Всемирной конвенцией об авторском праве от 6 сентября 1952 г. В связи с изложенным является недопустимым изъятие средств РАО, принадлежащих иным лицам.

Нельзя не отметить, что доходы бюджетов в общем случае также не подлежат налогообложению (в т.ч. и по той причине, что публично–правовые образования не являются налогоплательщиками).

Исходя из требования правовой определенности, элемент 5 (получатель суммы налога – см. п. 2.2) необходим, поскольку налогоплательщик должен обладать информацией о том, куда именно он должен уплатить конкретный налог (в какую кредитную организацию и на какой расчетный счет, с каким заполнением реквизитов платежных документов). Такая информация обычно указывается не в нормативных актах о конкретных налогах, а в актах бюджетного и банковского законодательства, либо является общедоступной (в том числе размешается на информационных стендах в налоговых органах, в отделениях банков, в сети «Интернет»).

Для обеспечения возможности соблюдения правил заполнения платежных поручений (документов) предусмотрена норма подп. 6 п. 1 ст. 32 НК РФ: налоговые органы обязаны сообщать налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам при их постановке на учет в налоговых органах сведения о реквизитах соответствующих счетов Федерального казначейства, а также в порядке, определяемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, доводить до налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов сведения об изменении реквизитов этих счетов и иные сведения, необходимые для заполнения поручений на перечисление налогов, сборов, пеней и штрафов в бюджетную систему Российской Федерации. Приказом Федеральной налоговой службы от 9 ноября 2006 г. № САЭ‑3‑10/776@ был утвержден соответствующий Порядок доведения сведений.

Согласно п. 7 ст. 45 НК РФ поручение на перечисление налога в бюджетную систему России на соответствующий счет Федерального казначейства заполняется налогоплательщиком в соответствии с правилами заполнения поручений. Указанные правила устанавливаются Минфином России по согласованию с Центральным банком РФ. Приказом Минфина России от 12 ноября 2013 г. № 107н утверждены соответствующие Правила указания информации, идентифицирующей плательщика, получателя средств в распоряжениях о переводе денежных средств в уплату платежей в бюджетную систему Российской Федерации. Кроме того, в соответствии с подп. 4 п. 4 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога не признается исполненной в случае неправильного указания налогоплательщиком в поручении на перечисление суммы налога номера счета Федерального казначейства и наименования банка получателя, повлекшего неперечисление этой суммы в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства.

Определение бюджетной системы Российской Федерации дано в ст. 6 БК РФ: основанная на экономических отношениях и государственном устройстве Российской Федерации, регулируемая законодательством Российской Федерации совокупность федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ, местных бюджетов и бюджетов государственных внебюджетных фондов.

В соответствии с п. 2 и 3 ст. 144 БК РФ, бюджетами государственных внебюджетных фондов Российской Федерации являются:

– бюджет Пенсионного фонда РФ (ПФ РФ);

– бюджет Фонда социального страхования Российской Федерации (ФСС России);

– бюджет Федерального фонда обязательного медицинского страхования (ФФОМС).

Бюджетами территориальных государственных внебюджетных фондов являются бюджеты территориальных фондов обязательного медицинского страхования (ТФОМС).

Исходя из ряда положений действующего законодательства (в т.ч. п. 3 ст. 13 Федерального закона от 16 июля 1999 г. № 165–ФЗ «Об основах обязательного социального страхования») средства обязательного социального страхования в общем случае являются федеральной государственной собственностью. Кроме того, в ст. 5 Федерального закона от 24 июля 2002 г. № 111‑ФЗ «Об инвестировании средств для финансирования накопительной части трудовой пенсии в Российской Федерации» установлено, что средства пенсионных накоплений являются собственностью Российской Федерации.

Органы, управляющие соответствующими внебюджетными фондами, в п. 32 постановления Пленума ВАС РФ от 11 июля 2014 г. № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах» охарактеризованы, как субъекты, не входящие в структуру и систему органов государственной власти или местного самоуправления, но выполняющие публично–правовые функции. В ч. 1 ст. 197 АПК РФ установлено, что в арбитражном суде оспариваются, в том числе ненормативные правовые акты, решения и действия (бездействие) органов, организаций, наделенных федеральным законом отдельными государственными или иными публичными полномочиями.

Сумма конкретного налога либо уплачивается в один бюджет, либо распределяется между несколькими бюджетами (внебюджетными фондами). Публично–правовое образование может перераспределить (частично или полностью) причитающиеся ему в бюджет денежные средства в бюджет другого уровня. Иногда перераспределение налога, причитающегося одному публично–правовому образованию, производится другим публично–правовым образованием (например – если нормы о перераспределении регионального налога в местный бюджет урегулированы в федеральном законе).

По общему правилу:

– федеральный налог зачисляется в федеральный бюджет и может зачисляться в региональные и местные бюджеты, а также в ГВБФ;

– региональный налог зачисляется в региональный бюджет и может зачисляться в местные бюджеты;

– местный налог зачисляется только в местный бюджет.

Следует отметить, что ранее (хотя и редко) имели место иные подходы. Так, ст. 12 Федерального закона от 23 декабря 2003 г. № 186–ФЗ «О федеральном бюджете на 2004 год» предусматривала, что земельный налог (местный в соответствии со ст. 21 действовавшего в тот период Закона РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации») подлежал в том периоде частичному зачислению в региональные бюджеты.

В какой именно части федеральные налоги зачисляются в федеральный бюджет и в ГВБФ следует из ст. 50 и 146 БК РФ. Нормативы отчислений от федеральных налогов в региональные бюджеты установлены в п. 2 ст. 56 БК РФ. Налоговые доходы бюджетов муниципальных образований урегулированы в ст. 61, 61.1 – 61.5 БК РФ. Кроме того, в соответствии со ст. 58, 63, 63.1 БК РФ региональные (местные) публично–правовые образования могут перераспределять налоги, причитающиеся им в бюджеты, иным публично–правовым образованиям.

Рассмотренные особенности свидетельствуют о том, что конкретный налог может устанавливаться одним публично–правовым образованием, но право на его получение может быть у иного публично–правового образования. В постановлении КС РФ от 22 июня 2009 г. № 10‑П отмечается, что федеральный законодатель уполномочен не только разграничивать налоги на федеральные, региональные и местные, но и осуществлять распределение доходов, поступающих от налогов, между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации. Данный вывод соотносится с правовой позицией КС РФ, согласно которой бюджет субъекта РФ или местный бюджет не существуют изолированно – они являются составной частью финансовой системы Российской Федерации; недостаточность собственных доходных источников на уровне субъектов РФ или муниципальных образований влечет необходимость осуществлять бюджетное регулирование в целях сбалансированности соответствующих бюджетов (постановление от 17 июня 2004 г. № 12‑П). Следовательно, федеральный законодатель вправе использовать налогообложение также в целях бюджетного регулирования. Как указано в определении КС РФ от 16 января 2009 г. № 146‑О‑О, несмотря на то, что бюджетная система Российской Федерации является единой, бюджеты разных уровней самостоятельны, а доходы, расходы и источники финансирования дефицитов бюджетов между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации разграничиваются (ст. 28 – 31 БК РФ).

Распределение налогов по уровням бюджетной системы в определенной степени зависит от того, может ли объект (предмет) некоторого налога быть непротиворечиво «привязан» к соответствующей территории. Так, НДС в настоящее время полностью зачисляется в федеральный бюджет (ст. 50 БК РФ). Для исчисления данного налога существенное значение имеет реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ – ст. 146 – 148 НК РФ. Если же перевести НДС на региональный (на местный) уровень, это будет означать необходимость зачисления налога в бюджет публично–правового образования, очевидно, по месту реализации. Соответственно, возникнет необходимость в объемном блоке норм права, регламентирующих этот параметр. С другой стороны, в поимущественных налогах вопрос территориальной привязки объекта (предмета) разрешается относительно просто – как правило, налог зачисляется по месту нахождения имущества (на имущество физических лиц или организаций), либо по месту регистрации имущества (транспортный). Именно по этой причине поимущественные налоги в России урегулированы на региональном (местном) уровне.

С этой точки зрения периодически озвучиваемая[736] (особенно в предвыборный период) идея об отмене транспортного налога, как правило, с одновременным увеличением акцизов на бензин при попытке ее практической реализации не может не столкнуться с рядом проблем. Поскольку в силу п. 2 ст. 56 БК РФ акцизы на автомобильный бензин по нормативу 100 % подлежат зачислению в бюджеты субъектов РФ, а уплачивают акцизы, по общему правилу, производители подакцизной продукции (п. 1 ст. 182 НК РФ), то при «простой» замене одного налога на другой, акцизы будут оставаться в бюджетах тех субъектов РФ, где расположено производство бензина, а не там, где он реализуется на АЗС. Существующее же регулирование предполагает, что больший объем транспортного налога получают те субъекты РФ, где зарегистрировано (и, соответственно, по высоковероятной презумпции, эксплуатируется) больше автомобилей. Таким образом, при реализации предлагаемых изменений необходимо будет на уровне федерального закона разрешить непростую задачу перераспределения акциза по не вполне очевидным критериям между субъектами РФ.

Впрочем, данная задача не является неразрешимой – в недавней отечественной истории имели место интересные положения законодательства относительно распределения доходов от налогов по территориям. Так, в п. 7 разд. II Закона РСФСР от 22 декабря 1990 г. № 440–1 «О формировании бюджетов районов, городов, районов в городах, поселков, сельских населенных пунктов и других административно–территориальных единиц в РСФСР в 1991 году» было предусмотрено, что подоходный налог с граждан СССР, иностранных граждан и лиц без гражданства, налог на фонд оплаты труда колхозников, а также налог на холостяков, одиноких и малосемейных граждан взимаются по месту нахождения учреждений, предприятий и организаций и зачисляются в бюджеты сельских населенных пунктов, поселков, городов районного подчинения, районов в городах, исходя из средней величины указанных налогов, приходящихся на одного жителя района или города с районным делением, пропорционально числу проживающих в них жителей.

Определенные «территориальные», хотя и менее сложные, проблемы имеют место, например, в налоге на имущество организаций, которым облагаются так называемые основные средства (п. 1 ст. 374 НК РФ). Данный вид имущества по правилам бухгалтерского учета может включать объекты имущества, достаточно протяженные в пространстве (например – трубопроводы) и фактически находящиеся на территориях разных субъектов РФ (муниципальных образований). Нормы, регламентирующие зачисление налога в зависимости от места нахождения облагаемого имущества, реализованы законодателем в т.ч. в п. 1, 2 ст. 376, п. 3 ст. 382 НК РФ.

Конкретные правила о зачислении налога в определенные бюджеты (ГВБФ) могут содержаться как в нормативных актах об этом налоге, так и в актах бюджетного законодательства. Так, в соответствии с п. 1 ст. 284 НК РФ; ст. 50, п. 2 ст. 56 БК РФ налог на прибыль организаций (федеральный налог) в общем случае в определенных пропорциях зачисляется в федеральный (2 % от ставки налога 20 %) и региональные (18 % от ставки налога 20 %) бюджеты. В силу п. 2 ст. 56, ст. 61, 61.1 – ст. 61.5 БК РФ в бюджеты субъектов РФ подлежит зачислению 85 % от суммы НДФЛ (федерального налога); в бюджеты муниципальных образований (в различных комбинациях) – 15 %. Соответственно, НДФЛ в федеральный бюджет вообще не зачисляется, хотя и является федеральным налогом.

Обычно налогоплательщик уплачивает налог одной суммой, одним платежным поручением (платежным документом) на единый банковский (бюджетный) счет и не обязан учитывать либо контролировать последующее распределение налога по бюджетам. При уплате необходимо верно заполнить реквизиты платежного документа (поручения), так как эта информация впоследствии будет использована органами Федерального казначейства и налоговыми органами при распределении налога по бюджетам и внебюджетным фондам. Но могут быть и редкие исключения из этого правила. Так, в соответствии с п. 6 ст. 243 НК РФ (действовал до 1 января 2010 г.) уплата ЕСН осуществлялась отдельными платежными поручениями в федеральный бюджет, ФСС России, ФФОМС и ТФОМС. Иногда позиция о необходимости распределения налогоплательщиком налога по бюджетам (внебюджетным фондам) из законодательства прямо не следует, но высказывается органами исполнительной власти. Например, в письме ФНС России от 17 августа 2006 г. № ММ‑6‑21/820@, которым в нижестоящие налоговые органы направлено письмо Минфина России от 17 мая 2006 г. № 03‑07‑01‑02/30, разъяснено, что нормативы зачислений налога на прибыль организаций в федеральный и региональный бюджеты установлены ст. 284 НК РФ, и соответственно уплата налога на прибыль организаций должна производиться отдельными платежными поручениями в федеральный и региональный бюджеты.

В силу п. 7 ст. 45 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком ошибки в оформлении поручения на перечисление налога, не повлекшей неперечисления этого налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, налогоплательщик вправе подать в налоговый орган по месту своего учета заявление о допущенной ошибке с приложением документов, подтверждающих уплату им указанного налога и его перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, с просьбой уточнить основание, тип и принадлежность платежа, налоговый период или статус плательщика. На основании заявления налогоплательщика и акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам, если такая совместная сверка проводилась, налоговый орган принимает решение об уточнении платежа на день фактической уплаты налогоплательщиком налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства. При этом налоговый орган осуществляет пересчет пеней, начисленных на сумму налога, за период со дня его фактической уплаты в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства до дня принятия налоговым органом решения об уточнении платежа.

Приказом ФНС России от 2 апреля 2007 г. № ММ‑3‑10/187@ утверждена соответствующая форма решения об уточнении платежа и порядка ее заполнения.

Указанная процедура уточнения платежа, очевидно, отличается от зачета излишне уплаченного (взысканного) налога в счет недоимки (ст. 78, 79 НК РФ). Одно из явных отличий – в результате уточнения налог фактически признается уплаченным должным образом, вследствие чего основания для начисления пени признаются отсутствующими; а в результате зачета излишне уплаченного налога (взысканного) в счет погашения недоимки, пени (ст. 75 НК РФ) на данную недоимку должны начисляться до момента принятия решения о зачете.

Рассматривая получателей сумм налогов, следует отметить особенности бюджетного законодательства. Перечень налоговых доходов бюджетов дан в п. 2 ст. 41 БК РФ: к ним относятся доходы от предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах федеральных налогов и сборов, в том числе от налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами, региональных и местных налогов, а также пеней и штрафов по ним.

Логика законодателя, объединившего в составе налоговых доходов бюджетов не только налоги, сборы и пени, но и штрафы, вообще говоря, непонятна – данные платежи имеют принципиально различную правовую природу и цели установления. Но та же идея, очевидно, положена законодателем в основу ч. 1, 2 ст. 28.1 УПК РФ: суд, а также следователь с согласия руководителя следственного органа прекращает уголовное преследование в отношении лица, подозреваемого или обвиняемого в совершении преступления, предусмотренного ст. 198 – 199.1 УК РФ, если, в том числе, до назначения судебного заседания ущерб, причиненный бюджетной системе Российской Федерации в результате преступления, возмещен в полном объеме. Под возмещением ущерба, причиненного бюджетной системе Российской Федерации, понимается уплата в полном объеме недоимки, пеней и штрафов в размере, определяемом в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах с учетом представленного налоговым органом расчета размера пеней и штрафов.

Соответственно, и здесь штрафы за налоговые правонарушения призваны возместить некий ущерб бюджетной системе. Аналогичный подход можно наблюдать и в ст. 2 Федерального закона «О несостоятельности (банкротстве)», в силу которой обязательные платежи – не только налоги, но и штрафы, пени и иные санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налогов. Из постановлений Президиума ВАС РФ от 3 июля 2012 г. № 2941/12, от 5 ноября 2013 г. № 5438/13 фактически следует, что вопрос об очередности удовлетворения требования о взыскании штрафа по НК РФ с банкрота должен разрешаться так же, как и вопрос об очередности удовлетворения требования о взыскании соответствующего налога.

Такой подход законодателя можно объяснить с учетом позиции Ж.–Л. Бержеля: нынешнее право создавалось на основе права вчерашнего дня[737]; а также сведений, приведенных С.Г. Пепеляевым: в периоде 1992 – 1998 г. каждый четвертый бюджетный рубль был штрафным^[738]. Соответственно, законодатель, по всей видимости, продолжает рассматривать штрафы за налоговые правонарушения, как сходную с налогами разновидность доходов бюджета, не требующую специального отграничения. Подобную позицию можно обнаружить и в иных научных работах: обязательства по уплате налоговых санкций проявляют себя, как зависимые, акцессорные по отношению к основному неисполненному налоговому обязательству, они обуславливают вместе с последним общий налоговый долг соответствующего лица[739].

Не нашли, что искали? Воспользуйтесь поиском по сайту: