Система показателей финансовых результатов, основанная на методе калькулирования себестоимости «директ-костинг»

Ключевым отличием в представленных выше системах показателей финансовых результатов является различие в процедурах калькулирования себестоимости.

Себестоимость продукции является стоимостная оценка используемых в процессе производства продукции (работ, услуг), природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а тж. других затрат на ее производство и реализацию [31]. Исчисление себестоимости единицы отдельных видов продукции (работ, услуг) и всей товарной продукции в разрезе статей затрат называется калькулированием. Таким образом, процедура калькуляция себестоимости (Costing) предполагаетнакопление и отнесение затрат на объекты учета затрат (единицы продукции, подразделения и т.п.), для которых требуется раздельная оценка [32, с.4]. Встречаются и иные трактовки понятия «калькулирование себестоимости». Калькулирование себестоимости (англ. cost determination) - совокупность методов учета затрат на производство, приемов и способов исчисления себестоимости готовой продукции (работ, услуг)[32, с.3].

Существуют два основных метода производственного калькулирования: калькулирование полной себестоимости (абзорпшен-костинг) и директ-костинг. Основное их отличие заключается в порядке распределения постоянных расходов между калькуляционными периодами.

Директ-костинг - метод, при котором предполагается, что учет продуктов, работ, услуг будет в оценке по прямым переменным затратам. Затраты называют прямыми, если сам факт их возникновения в хозяйственной деятельности прямо связан с производством конкретных видов продуктов (заказов и т.п.) [13, с.70]. Данные затраты, как правило, изменяются пропорционально объемам выпуска соответствующих продуктов и квалифицируются как строго переменные. Маржинальная прибыль, представляющая собой разницу между выручкой и переменными затратами на производство и продажу определенных видов продукции, рассматривается как часть поступающих от продаж средств, из которой покрываются все условно-постоянные расходы. Поскольку эти расходы не учитываются при проведении оценки запасов производимых продуктов, они признают расходами в том отчетном периоде, в котором были понесены.

Тем не менее, данный подход не является единственным. В настоящее время широкое распространение в теоретических исследованиях и практике имеет абзорпшен–костинг, в соответствии с которым величина косвенных по отношению к отдельным видам продуктам (заказам) затрат распределяется между ними пропорционально определенным основаниям (базам распределения). В результате по каждому виду продуктов (заказу и т.п.) определяется полная себестоимость, которая включает в себя как прямые переменные затраты, так и косвенные затраты. При этом в качестве баз распределения, как правило, выбираются экстенсивные показатели, которые характеризуют объем затрат ключевых факторов производства (труда, основных фондов и др.) на данный продукт.

В настоящее время существует большое количество различных модификаций систем калькулирования полной себестоимости, которые предопределяются различием в базах распределения разных косвенных расходов и порядком расчета ставок затрат на единицу измерения показателя-базы (например, затрат на содержание и ремонт оборудования на один машино-час). Тем не менее, ошибочно полагать, что недостатков применения показателей полной себестоимости в экономическом анализе можно избежать, применяя более точные базы распределения отдельных видов косвенных расходов. Как было убедительно показано рядом методологов, в частности, Т. Корбеттом [25], проблема заключается не в точности результатов распределения расходов, а в самой идее распределения, поскольку определенные косвенные затраты связаны не с отдельными продуктами, работами, услугами, а с деятельностью подразделений и предприятия в целом. В результате применения этого подхода создается иллюзия, что принятие решений по одному виду продуктов (заказу) можно проводить в отрыве от остального ассортимента. Это приводит к эффекту локальной оптимизации и нарушает комплексность экономического анализа. Применение показателей полной себестоимости в экономическом анализе давало достаточно точные приближенные оценки, поскольку большая часть затрат носила переменный характер. Тем не менее, по мере механизации и усложнения хозяйственной деятельности предприятий в себестоимости увеличивался удельный вес косвенных постоянных затрат, что сделало проблематичным применение этого показателя в комплексном экономическом анализе.

Применение же директ-костинга позволяет руководству заострить внимание на изменении маржинального дохода как по предприятию в целом, так и по различным изделиям. Например, можно выявить изделия с большей рентабельностью, чтобы перейти в основном на их выпуск, так как разница между продажной ценой и суммой переменных расходов «не затушевывается» в результате списания постоянных расходов на себестоимость конкретных изделий [40, с. 57]. Также, директ-костинг – это система, которая обеспечивает возможность быстро переориентировать производство в ответ на меняющиеся условия рынка. Кроме того, в отчете о финансовых результатах, составляемом при системе директ-костинга, видно изменение прибыли вследствие изменения переменных расходов, цен реализации и структуры выпускаемой продукции. В то же время, директ-костинг позволяет избегать сложных процедур распределения косвенных расходов по носителям затрат, дающих, к тому же весьма сомнительный результат.

Однако организация управленческого, производственного учета по системе директ-костинга связана и с рядом проблем, которые вытекают из его особенностей. Прежде всего возникают трудности при разделении затрат на постоянные и переменные, поскольку чисто постоянных или чисто переменных затрат не так уж много. В основном затраты полупеременные, а в различных условиях одни и те же затраты могут вести себя по-разному.

Самый распространенный случай – затраты на оплату труда. Сегодня для сотрудника используется окладная, повременная схема оплаты труда. Соответственно затраты на оплату труда можно квалифицировать как постоянные. В следующем месяце система мотивации меняется – вознаграждение привязывается, например, к количеству предоставленных услуг – и следовательно затраты из постоянных превращаются в переменные.

Противники директ-костинга считают, что постоянные расходы также участвуют в производстве данного продукта и, следовательно, должны быть включены в его себестоимость. Используя директ-костинг, теряется информация о том, сколько стоит произведенный продукт, какова его полная себестоимость, поэтому требуется дополнительное распределение условно-постоянных расходов, когда необходимо знать полную себестоимость готовой продукции или незавершенного производства.

Калькулирование себестоимости продукции в любой из двух вышеописанных систем, может проводится по фактическим или по нормативным затратам.

Система учета фактической себестоимости является традиционной и распространенной на отечественных предприятиях. Учет фактических затрат на производство предусматривает отнесение на объекты учета и калькулирования (продукты и структурные подразделения) фактически понесенных затрат в отчетном периоде. Величина фактических затрат отчетного периода определяется путем умножения фактического количества использованных ресурсов на их фактическую цену. В конечном счете, определяется фактическая ("историческая") себестоимость. Очевидное достоинство учета по фактической себестоимости состоит в простоте расчетов.

Таким образом, учет фактической себестоимости исключает возможность оперативного контроля за использованием ресурсов, выявления и устранения причин перерасхода и недостатков в организации производства, нарушений технологических процессов, взыскания внутренних резервов. Эти недостатки ограничивают использование учета фактической себестоимости для принятия управленческих решений.

В основе метода учета нормативной себестоимости лежит принцип учета и контроля затрат в пределах установленных норм и нормативов и по отклонениям от них. Норматив устанавливается на основе заранее определяемых затрат рабочего времени, материалов и машинного времени, которые потребляются при производстве конкретного продукта. На основе установленных норм (стандартов) можно заранее определить сумму ожидаемых затрат на производство и реализацию, исчислить себестоимость единицы изделия для определения цен, а также составить отчет об ожидаемых доходах будущего периода. Информация об отклонениях используется для принятия оперативных управленческих решений.

Система нормативного определения затрат больше подходит для производства, где производственный цикл состоит из ряда одинаковых или повторяющихся операций. Могут применять организации, производящие разнообразную продукцию, но производственный цикл, которых состоит из ряда последовательных операций. Нормативные (стандартные) издержки следует применять к повторяющимся операциям.

Сущность нормативного метода заключается в следующем:

1. Предварительно нормируют затраты по статьям и составляют нормативные калькуляции.

2. Отдельные виды затрат на производство учитывают по текущим нормам.

3. Обособленно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников (инициаторов) их образования.

4. Учитывают изменения, вносимые в текущие нормы затрат, в результате внедрения организационно-технических мероприятий, и определяют влияние этих изменений на себестоимость продукции.

5. Фактическую себестоимость продукции определяют по формуле:

Фс = Нс + О + И, где (1.1)

Фс – фактическая себестоимость,

Нс – нормативная себестоимость;

О – отклонения от норм (экономия или перерасход)

И – изменения норм (в сторону уменьшения или увеличения).

Очевидно, что идеальных систем или методов не бывает. У каждой системы и у каждого метода – свои достоинства и свои недостатки. Главная задача – понять эти особенности, чтобы, нивелируя их негативные стороны, максимально эффективно использовать их преимущества.

Не нашли, что искали? Воспользуйтесь поиском по сайту: