Международные принципы аудита

Содержание. Раскрыть цели аудита, аудиторский риск, оценку внутрихозяйственного риска, рабочую документацию, надежность доказательств, средства контроля, цели аудиторской проверки.

Технология.Обеспечивать игровые технологии в форме деловых игр в режиме «мозгового штурма» для различных потребностей разных групп пользователей в аналитической информации для создания базы данных и формирования любой отчетности.

Цели. Обеспечить достоверность предоставляемой информации, понять аудиторские риски, факты, влияющие на предприятие, количественные и качественные характеристики, предотвращение ошибок.

Общепризнанным механизмом регулирования существующих в мировой практике подходов к аудиту являются международные стандарты аудита (МСА). Заинтересованным пользователям финансовой отчетности проведение соответствующего аудита вселяет уверенность в её достоверности. Это достигается единством методологии, основных принципов проведения аудита и обеспечением единого понимания основной роли и значения МСА, их целей и задач, способов и процедур проведения аудита. Мировая экономика рынков капиталов и ценных бумаг требует единых требований для всех участников мирового экономического развития. Наличие национальных особенностей организации и практики аудита в различных странах, вызванных объективными обстоятельствами развития национальных экономик, требует обеспечения единых подходов для достижения результатов аудиторской деятельности приемлемых мировым сообществом. При этом МСА следует рассматривать как основные принципы, развивающие национальные положения по аудиторским услугам, но не отменяющие их. Принятие к сведению в практической деятельности и при разработке национальных регламентирующих документов обеспечивает качество аудита и определяется профессиональным суждением аудитора при анализе профессиональной проблемы, не имеющей стандартного решения.

Профессиональное суждение требуется практически на всех этапах аудиторской деятельности, т.е. при планировании, сборе и оценке аудиторских доказательств и выражении мнения о достоверности финансовой отчетности.

Аудит обычно рассматривается как составной элемент сложного механизма информационного обслуживания участников рынков капитала. Помимо внешних аудиторов в него также входят организации и регулирующие органы, отвечающие за обеспечение прозрачности и достоверности информации, представленной в финансовой отчетности и являющейся существенной для рынков капитала. К другим составляющим данного механизма относят руководство отчитывающихся организаций – эмитентов, комиссию по ценным бумагам и иные органы, регулирующие деятельность фондовых рынков, а также прочие отраслевые органы надзора.

Таким образом, международная стандартизация аудита является элементом совершенствования всего механизма обеспечения прозрачности и достоверности финансовой отчетности в интересах ее пользователей.

В настоящее время развитие МСА происходит в русле признанных и
законодательно установленных в целом ряде стран мер по обеспечению доверия и надежности финансовой отчетности. Эти показатели заметно пошатнулись в результате ряда корпоративных скандалов, разразившихся в 2002– 2004 гг. в США и странах ЕС. Эти скандалы нанесли настолько существенный экономический ущерб рынкам капитала и экономике в целом, что возникла необходимость законодательно изменить в сторону ужесточения требования к проведению обязательного аудита открытых акционерных компаний. Следствием этих скандалов также явились призывы к укреплению корпоративного управления и совершенствованию управления рисками.

В качестве инструмента укрепления корпоративного управления и совершенствования управления рисками выбрано введение новых законов, нормативных актов и требований к регистрации ценных бумаг на фондовых биржах. Методическим обеспечением становится создание концептуальной базы по управлению рисками организации, устанавливающей основные принципы, общую терминологию, четкие указания и рекомендации в части корпоративного внутреннего контроля.

Известным законодательным актом, принятым в целях обеспечения
достоверности финансовой отчетности является закон Сарбейнса-Оксли. Этот
закон вводит жесткое регулирование в отношении правил подготовки и аудита
финансовой отчетности организаций – эмитентов. В нем установлены прямая
ответственность руководства компании-эмитента за достоверность финансовой отчетности и дополнительные требования к ее объему, а также определены обязанности аудитора.

Другим законодательным актом, получившим неменьшую известность, является так называемая Восьмая директива ЕС. Она введена в действие в 2006 г. и посвящена регламентации обязательного аудита общественно значимых компаний-эмитентов, чья деятельность подпадает под законодательное регулирование в странах – членах ЕС. Данный законодательный акт не устанавливает прямых требований в отношении рассматриваемых аудиторами аспектов деятельности компаний – эмитентов, но делает обязательным для стран – участников ЕС применение МСА в ходе обязательного аудита общественно значимых компаний.

В общие изменения, внесенные после 2004 г. в МСА, входят Международные стандарты по контролю качества, аудиту, обзорным проверкам и другим услугам по заданиям, связанным с обеспечением уверенности и сопутствующим услугам. Единственный официальный язык стандартов – английский, что создает определенные сложности их применения для иноязычных аудиторов. Аудиторы, проводящие аудит в соответствии с МСА, обязаны наряду с их требованиями выполнять в полном объеме требования Кодекса этики профессионального бухгалтера Международной федерации бухгалтеров.

Начиная с 2004 г. в МСА были внесены существенные изменения в связи с пересмотром концепции корпоративного и внутреннего контроля. Эти действия были связаны с использованием в стандартах новой концепции выявления аудиторских рисков на основе анализа внутреннего контроля организаций, чью отчетность рассматривал аудитор.

К числу МСА добавлены новые стандарты: МСА 315 «Понимание деятельности экономического субъекта и его среды и оценка рисков существенного искажения отчетности» и МСА 330 «Аудиторские процедуры, выполненные в ответ на оцененные риски». В них рассмотрены оценка аудитором рисков существенного искажения отчетности и дальнейшие процедуры по оцененным рискам. Они увязаны с анализом надежности системы внутреннего контроля организаций с точки зрения рисков возможного искажения финансовой отчетности за счет мошенничества или ошибки.

В развитие положений этих стандартов были внесены соответствующие изменения практически во все МСА. Цель изменений – создать единый методологический подход к аудиту отчетности, гарантирующий пользователю заключение, в котором высказывается мнение аудитора о достоверности финансовой отчетности и о наличии в ней искажений, явившихся следствием мошенничества или ошибки. При этом от аудитора требуется соблюдать все обязательные требования стандартов, иначе аудит не будет признан проведенным в соответствии с МСА.

В настоящее время в связи с приданием МСА законодательно
закрепленного статуса обязательных при аудите котируемых компаний возникла очевидная необходимость в таком стиле изложения требований и иных материалов стандарта, который снял бы все возможные разночтения со стороны пользователей.

Новые редакции. В декабре 2006 г. были утверждены новые редакции ряда МСА, которые введены в действие с 15 декабря 2008 г.:

− Предисловие к Международным стандартам по контролю качества, аудиту, обзорным проверкам и другим услугам по заданиям, связанным с обеспечением уверенности и сопутствующим услугам;

− МСА 240 (пересмотренный) «Обязанности аудитора в отношении мошенничества при аудите финансовой отчетности»;

− МСА 300 (пересмотренный) «Планирование аудита финансовой отчетности»;

− МСА 315 (пересмотренный) «Выявление и оценивание риска существенного искажения финансовой отчетности в ходе получения понимания деятельности и среды, в которой действует организация»;

− МСА 330 (пересмотренный) «Аудиторские действия в ответ на оцененные риски».

В ходе пересмотра и доработки стандартов формируется объем обязательных требований для аудиторов, проводящих аудит по МСА. Эти требования, начиная с аудиторских проверок после декабря 2008 г., станут в числе прочего определять объем трудозатрат на проведение аудита.

Классификация стандартов. Аудиторские стандарты как документы, формулирующие единые базовые требования и общие подходы к проведению аудита, масштаб проверки, виды отчетов аудитора, вопросы методологии, а также основные принципы, которым должны следовать все представители этой профессии для обеспечения качественных результатов аудиторской проверки. Этим достигается высокое качество аудиторской проверки, содействие внедрению в аудиторскую практику новых научных достижений, помощь пользователям в понимании процессов аудита, повышение общественного имиджа профессии аудитора, снижение контроля со стороны государства, помощь аудиторам для ведения переговоров с клиентами, обеспечение связи отдельных элементов аудиторского процесса, учет изменений в экономических условиях и периодический пересмотр аудиторских стандартов.

Существующие аудиторские стандарты нескольких уровней: международные, национальные, внутренние (стандарты общественных аудиторских организаций) и стандарты аудиторских фирм – внутрифирменные.

Унифицированная схема.Ранее разработчики сталкивались с примерами неоднозначного толкования со стороны аудиторов положений стандартов. Чтобы избежать неоднозначности, разработана унифицированная схема подачи материала в стандартах по следующим разделам:

1. Характеристика сферы применения конкретного МСА. Раздел содержит такие вопросы, как объяснение целей, предмета и сферы применения стандарта, включая его взаимосвязь с иными стандартами, а также специфические требования к аудитору и персоналу, и контекст, в котором действует конкретный МСА.

2. Эффективная дата вступления в действие. В данном разделе указывается точная дата введения в действие стандарта.

3. Цель. Раздел содержит цель, задающую контекст, в рамках которого установлены требования стандарта. Если конкретная цель в ходе аудита не достигнута или не может быть достигнута, то аудитору следует рассмотреть, препятствует ли это обстоятельство достижению общей цели аудита.

4. Обязательные требования. Раздел содержит обязательные для выполнения аудитором положения стандарта. Во всех случаях аудитор должен выполнить обязательные требования конкретного МСА, если они применимы к обстоятельствам аудиторского задания, но не обязан выполнять требование, которое неприменимо в условиях данного аудита. Так, требование не применяется, только если:

− неприменим весь конкретный МСА;

− описанные в требовании обстоятельства неприменимы, поскольку зависят от определенных условий, и эти условия не существуют в рамках конкретного аудита.

5. Методики, приложения и другие поясняющие материалы. В данном разделе содержатся материалы, которые являются составной частью стандарта и обеспечивают дальнейшие разъяснения и руководство по выполнению его обязательных требований, а также базовую информацию в отношении вопросов, рассмотренных в конкретном МСА. Они могут включать примеры процедур, применимых в данных обстоятельствах.

Стандарты призваны унифицировать подход к аудиту в международном масштабе и содействовать развитию профессионализма в различных странах.

В настоящее время действующие стандарты подразделены на 10 групп:

«Вводные замечания»содержат стандарты, которые определяют юридический статус МСА, содержат перечень терминов, описывают структуру МСА и приводят классификацию сопутствующих услуг:

100 – предисловие к МСА и сопутствующих услуг;

110 – глоссарий (перечень терминов);

120 – концептуальная основа МСА.

«Обязательства»содержат стандарты, определяющие цели и основные принципы аудита, вопросы ответственности аудита и аудируемых лиц, помогающих решать вопросы, связанные с контролем качества работы аудиторов, формой и содержанием рабочей документации, определяющих понятия «мошенничество» и «ошибка»:

200 – цели и общие принципы аудита финансовой отчетности;

210 – договоренности об аудите;

220 – контроль качества работы аудиторов;

230 – документация;

240 – мошенничество и ошибка;

250 – учет законов и нормативных актов при аудите финансовой
отчетности;

260 – сообщение аспектов аудита лицам, наделенным руководящими полномочиями.

«Планирование»содержит стандарты, описывающие процесс планирования аудиторских проверок, вопросы понимания аудитором бизнеса клиента, трактовки концепции выявления и оценивания риска и существенности в аудите:

300 – планирование;

310 – знание бизнеса;

315 – выявление и оценивание риска;

320 – существенность в аудите;

330 – аудиторские действия.

«Средства (система) внутреннего контроля»содержат стандарты, описывающие процессы оценки аудиторского риска и системы внутреннего контроля клиента, в том числе при использовании клиентом компьютерных информационных систем, а также при привлечении сервисных организаций (бухгалтерских фирм):

400 – оценка рисков и систем внутреннего контроля;

401 – аудит в условиях компьютерных и информационных систем (КИС);

402 – аудит клиентов, пользующихся услугами сервисных организаций.

«Аудиторские доказательства»содержат стандарты, определяющие процесс сбора аудиторских доказательств в различных ситуациях, раскрытие содержания и характер аналитических процедур, выборочных проверок:

500 – аудиторские доказательства;

501 – аудиторские доказательства – дополнительное рассмотрение специальных статей;

505 – внешние подтверждения;

510 – первая аудиторская проверка – начальное сальдо;

520 – аналитические процедуры;

530 – аудиторская выборка и другие процедуры выборочной проверки;

540 – аудит оценочных значений;

550 – связанные стороны;

560 – последующие события;

570 – допущения о непрерывности деятельности предприятий;

580 – заявление руководства.

«Использование работы третьих лиц»содержит стандарты, описывающие процессы использования в ходе аудиторских проверок работы других независимых аудиторов, внутренних аудиторов клиента, экспертов и специалистов в различных областях:

600 – использование работы другого аудитора;

610 – рассмотрение работы внутреннего аудитора;

620 – использование работы экспертов.

«Аудиторские выводы и отчеты»содержат стандарты, дающие рекомендации по форме и содержанию аудиторских заключений, составлению отчетов аудиторов, устанавливающих порядок включения в эти отчеты дополнительной информации:

700 – аудит заключения по финансовой отчетности;

710 – сопоставимые значения;

720 – прочая информация в документах, содержащих проверенную финансовую отчетность.

«Специализированные области аудита»включают стандарты, определяющие действия аудитора при составлении отчетов по специальным аудиторским заданиям, а также при изучении прогнозируемой аудиторской информации:

800 – отчет аудитора по специальным аудиторским заданиям;

810 – проверка прогнозной финансовой информации.

«Сопутствующие услуги»включают стандарты, являющиеся руководством для аудиторов при оказании сопутствующих услуг общим проверкам финансовой отчетности, выполнения согласованных процедур, компиляции (подготовке) финансовой отчетности:

910 – задание по обзору финансовой информации;

920 – выполнение согласованных процедур;

930 – задание по подготовке финансовой информации.

«Положения по международной практике аудита»изложены в стандартах, раскрывающих особенности аудита международных банков, а также особенности аудита в случае применения клиентами компьютерных информационных систем. В этой группе также рассматриваются различные вопросы о проведении аудиторских проверок (общение с руководством клиента, аудит малых предприятий и др.):

1000– процедуры межбанковского подтверждения;

1001– использование среды КИС – автономных компьютеров;

1002 – использование среды КИС – интерактивных компьютерных систем (on line);

1003– использование среды КИС – систем базы данных;

1004– взаимодействие государственных инспекторов по банковскому надзору и внешних аудиторов;

1005– особенности аудита малых предприятий;

1006– аудит международных коммерческих банков;

1007– общение с руководством клиента;

1008– оценка рисков и системы внутреннего контроля в системах КИС и связанные с ними вопросы;

1009– аудит с применением компьютеров;

1010– учет экологических вопросов при аудите.

Важным элементом является подтверждение оценочных значений в ходе аудита, т.е. приблизительного определения суммы статьи учета в отсутствии точных способов измерения. В ходе аудита данный аспект может оказывать существенное влияние на формирование финансовой отчетности. Аудит оценочных значений рассматривается в МСА 540, а оценочное значение является составной частью системы бухгалтерского учета фирмы или ее частью только на конец периода и часто формируется в условиях неопределенности относительно исхода событий, на основе профессиональных суждений. За подготовку оценочных значений, отраженных в отчетности, ответственность несет руководство клиента, а процесс определения оценочного значения может быть как простым, так и сложным, выводимым с помощью формул и основанным на профессионализме и практическом опыте.

Профессиональное суждение аудитора. Профессиональное суждение аудитора вырабатывается в процессе анализа профессиональной проблемы, не имеющей стандартного решения. Осуществление аудиторских проверок непосредственно связано с реализацией профессионального суждения аудитора. Как правило, использование профессионального суждения происходит практически на всех этапах аудиторской деятельности (планировании, сборе и оценке аудиторских доказательств, выражении мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности и др.). От профессионализма аудитора зависит качество его работы и, в конечном итоге, аудиторское заключение.

Эксперты в области аудиторской деятельности рассматривают профессиональное суждение аудитора как:

− обобщение представлений о доказательстве в точных науках на случай, когда приходится привлекать и интуицию, которая не основывается на догадке, а подкрепляется опытом информацией аудитора в рассматриваемых вопросах;

− мнение (заключение) определенного лица, являющееся основанием для принятия им решений в условиях неопределенности;

− окончательный вывод принимается аудитором по профессиональным проблемам, не имеющим стандартного решения, он основан на знаниях, квалификации и опыте работы аудитора и является базой для принятия им субъективных решений в обстоятельствах, когда однозначно определить порядок его действий не представляется возможным. Другими словами, под суждением аудитора следует понимать некий экспертный метод оценки в недостаточно формализованных ситуациях и процедурах.

Ссылки стандартов аудиторской деятельности на профессиональное суждение не должны трактоваться как неопределенность и свобода действий, а должны ассоциироваться с повышенной ответственностью за принимаемое решение из-за отсутствия возможности опираться на инструктивное содержание стандартов.

Профессиональное суждение аудитора должно обладать, как минимум,следующими характеристиками:

Во-первых, это собственное мнение аудитора, которое не исключает наличие иных мнений по исследуемому вопросу.

Во-вторых, мнение аудитора выражается в условиях неопределенности по профессиональным проблемам, не имеющим стандартного решения.

В-третьих, объективность мнения аудитора не гарантируется.

В-четвертых, мнение основано на знаниях, квалификации и опыте работы конкретного аудитора.

Профессиональное суждение формируется на основе анализа информации, поступающей к аудитору. В результате обработки и в процессе изучения информации вырабатывается суждение. Законы, правила и нормы, воздействующие на информационный поток и процесс аудита, так или иначе влияют и на результаты аудита.

Общие требования, предъявляемые к работе аудитора, такие, как независимость, честность, объективность, профессиональная компетентность и добросовестность, конфиденциальность, профессиональное поведение, закреплены национальным бухгалтерским законодательством и МСФО. А это – нейтральность, целостность, последовательность, сопоставимость, правильное оформление и пр. В этой связи совокупность требований к профессиональному суждению аудитора формулируется как:

− осмотрительность, поскольку мнение высказывается аудитором в условиях неопределенности;

− учет факторов, ограничивающих уместность информации, по которой высказывается суждение;

− сопоставимость пользы от профессионального суждения и затрат на него;

− использование синтеза экономического и юридического содержания хозяйственных операций, на основании которого определяется заключительное суждение.

Область применения профессионального суждения определена в МСА и сводится к выражению мнения о наличии и величине аудиторского риска, определении уровня существенности искажений проверяемой бухгалтерской отчетности, количестве и характере аудиторских процедур, документировании аудиторского процесса, особенностях раскрытия информации. В ходе аудита профессиональное мнение бухгалтера, подготовившего финансовую отчетность компании, подтверждается профессиональным суждением независимого ауди-тора. Тем самым пользователи данной финансовой отчетности получают определенную уверенность в объективности использованного в отчетности профессионального суждения. Необходимость профессионального суждения бухгалтера и аудитора обусловлена возможностью возникновения в процессе аудиторских проверок ситуаций, в которых аудитор должен на некоторое время стать бухгалтером, чтобы выразить суждение о правильности действий по бухгалтерскому учету отдельных фактов хозяйственной жизни в условиях противоречий и пробелов в законодательстве, регулирующем данные операции. При этом, когда мнения бухгалтера и аудитора не совпадают, возникает вопрос, кто из них прав?

Сравнительный анализ содержания понятия профессионального суждения в бухгалтерском учете и аудите позволило выявить ряд особенностей, обусловленных как требованиями нормативных актов (либо отсутствием таковых) в области регулирования вопросов учета и аудита, так и спецификой деятельности. Использование профессионального суждения в области бухгалтерского учета предусмотрено международными и национальными стандартами бухгалтерского учета и отчетности, а в области аудита – международными и федеральными стандартами аудита. Определение понятия профессионального суждения не приводится ни в стандартах бухгалтерского учета, ни в стандартах аудита. Фиксируется лишь область его применения. В условиях рыночной экономики мнение профессионального бухгалтера – это именно то, что он думает, а не то, что решает за него кто-нибудь другой. В процессе аудита финансовой отчетности компании аудитор обязан рассмотреть и оценить все значительные профессиональные суждения бухгалтера, подготовившего эту отчетность. При этом определяется полнота информации, на основе которой бухгалтер вынес свое суждение по конкретному вопросу, применимость и обоснованность подходов и допущений, примененных бухгалтером, конкретность полученных бухгалтером выводов. Мнение аудитора о финансовой отчетности компании, выраженное по итогам аудита, среди прочего отражает и результаты оценки профессиональных суждений, использованных при подготовке финансовой отчетности.

Границы применения профессионального суждения нормативными актами не установлены, что предполагает их определение субъектами профессионального суждения во внутренних регламентирующих документах.

В связи с тем, что последствия использования профессионального суждения могут быть значимыми с точки зрения влияния на формирование качественной финансовой отчетности, важен контроль за достоверностью профессионального суждения. В бухгалтерском учете подобный контроль, как правило, осуществляется в рамках системы внутреннего контроля экономического субъекта, а также путем проведения внешнего аудита; в аудите – в рамках внутреннего и внешнего контроля качества аудита.

Особенности применения профессионального суждения в аудите и бухгалтерском учете обобщены в табличной форме.

Не нашли, что искали? Воспользуйтесь поиском по сайту: