Сделай Сам Свою Работу на 5

Оспаривание учетной стоимости облагаемого имущества. 69 глава





Трактовка указанных норм содержится в постановлении Президиума ВАС РФ от 15 ноября 2011 г. № 5641/11. Завод обратился в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным бездействия таможни, выразившегося в неперечислении ему спорных денежных средств, и обязании ее устранить допущенные нарушения прав и законных интересов завода. ВАС РФ отметил, что ссылаясь на отсутствие доказательств, свидетельствующих о признании незаконным отказа таможни в возврате денежных средств, суды, вопреки требованиям ч. 1 ст. 65 АПК РФ, по существу, возложили бремя доказывания незаконности бездействия таможни на завод, в то время как она презюмируется и именно таможня была обязана доказывать законность своего бездействия.

Соответственно, с этой точки зрения, в общем случае вне рамок судебного процесса действует презумпция законности актов (действий) налоговых органов, а в рамках судебного процесса данная презумпция меняется на свою противоположность – презумпцию незаконности актов (действий) налоговых органов, которую уже должен опровергать налоговый орган (с разумным распределением бремени доказывания).



Однако, данные положения процессуального законодательства (ч. 1 ст. 65, ч. 3 ст. 189, ч. 5 ст. 200 АПК РФ, ч. 1 ст. 249 ГПК РФ, ч. 2 ст. 62 КАС РФ) вовсе не означают, что частный субъект в любом налоговом споре (процедуре) может проявлять полную пассивность. Как показывает практика, это не так. Кроме того, подобный подход не поддерживается и рядом ученых. Например, как полагает А.И. Бабкин, нередко налогоплательщик, обращаясь в суд с иском о признании недействительным решения налогового органа, ошибочно полагает, что автоматически все бремя доказывания в силу АПК РФ возлагается на ответчика[1001]. С точки зрения В.В. Бациева, в АПК РФ дана неудачная формулировка нормы, согласно которой на государственный орган возлагается бремя доказывания законности принятого им решения. Эта формулировка неточна, что приводит к неправильному пониманию налогоплательщиками своей роли в процессе. Они часто считают, что могут безучастно наблюдать, как налоговый орган доказывает законность принятого им решения. Но это неверно. Ясно, что суд сам оценит, превышены ли полномочия при принятии решения, соответствует ли акт налогового органа, совершенное действие (бездействие) закону. Однако обязанность доказать или опровергнуть обстоятельства, приведшие налоговую службу к принятию этого решения, лежит и на налогоплательщике тоже, если он против них возражает[1002].



В постановлении Президиума ВАС РФ от 17 ноября 1998 г. № 3501/98 отмечается, что в силу норм АПК РФ бремя доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия акта налоговым органом, возлагается на него, что, однако, не исключает обязанности истца доказать те обстоятельства, на которые он ссылается в обоснование своих возражений. Более жесткий по отношению к налогоплательщику подход к указанной проблеме изложен в п. 5 информационного письма Президиума ВАС РФ от 31 мая 2011 г. № 145: требуя возмещения вреда, истец обязан представить доказательства, обосновывающие противоправность акта, решения или действий (бездействия) органа (должностного лица), которыми истцу причинен вред. При этом бремя доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия такого акта или решения либо для совершения таких действий (бездействия), лежит на ответчике.

При анализе рассматриваемых положений АПК РФ, ГПК РФ и КАС РФ, нельзя не учесть известный с древних времен универсальный принцип распределения бремени доказывания: ei incumbit probatio, qui dicit, non qui negat; cum per rerum naturam factum, negantis probatio nulla sint – доказательство должен представить тот, кто утверждает, а не тот, кто отрицает, ибо по природе вещей не может быть доказательств отрицательного[1003]. Указанное правило отражает не столько правовую проблему, сколько элементарную логику. Частный случай данного правила – презумпция невиновности, сформулированная в ст. 49 Конституции РФ: обвиняемый не обязан доказывать свою невиновность. В доведенном до абсурда варианте рассматриваемое правило выражено в современной русской поговорке: «Докажи, что ты не верблюд!».



В решениях Гражданского кассационного департамента Правительствующего Сената неоднократно указывалось, что нельзя требовать от истца или ответчика представления доказательств в подтверждение факта отрицательного. Требование от тяжущейся стороны доказательств, законами не установленных, или же возложение на истца или ответчика обязанности доказать такое обстоятельство, доказать которое должна противная сторона, а также требование от тяжущегося доказательств в подтверждение отрицательных фактов, составляешь существенное нарушение Устава Гражданского Судопроизводства. Требующий признания за ним какого–либо права обязан доказать только порождающие оное по закону обстоятельства, а не отсутствие тех или других фактов, наличность которых исключила бы действие означенных обстоятельств, какое они должны иметь по закону сами по себе[1004].

Русский юрист Т.М. Яблочков писал: если поднимается вопрос: кто несет неблагоприятные последствия отсутствующего утверждения, то мы должны настаивать на том, что утверждать должна сторона все те факты, которые необходимы для обоснования ей правового требования (иска или возражения). Но это – как раз те же самые факты, по которым она несет тяжесть доказывания. Повсюду и везде утверждение ставится, как первичная форма деятельности сторон в гражданском процессе. Это «утверждение» – оспаривается, доказуется, признается. Это «утверждение» есть та форма, путем коей вносятся сторонами в процесс фактические обстоятельства, кладущаяся судьею в основу судебного решения. Утверждения сторон дают главный материал для судейской деятельности. Суд принимает в соображение утверждения сторон, их он ожидает от тяжущихся. Сторона, ссылающаяся на свое право, должна его утверждать и доказать[1005].

Несмотря на отсутствие подобного положения (об отсутствии необходимости доказывать отрицание, если иное не следует из закона) в АПК РФ (ГПК РФ, КАС РФ) иногда оно прямо закрепляется в национальном законодательстве. Так, в постановлении ЕСПЧ от 3 апреля 2012 г. по делу «Николета Георге против Румынии» указано, что в соответствии с Гражданским процессуальным кодексом данной страны бремя доказывания возлагается на лицо, выдвигающее утверждение. Применительно к гражданским правоотношениям представляет интерес постановление Президиума ВАС РФ от 29 января 2013 г. № 11524/12: исходя из объективной невозможности доказывания факта отсутствия правоотношений между сторонами, суду на основании ст. 65 АПК РФ необходимо делать вывод о возложении бремени доказывания обратного (наличие какого–либо правового основания) на ответчика.

Соответственно, в рамках рассмотрения вопроса о законности ненормативного правового акта налогового органа соответствующий налоговый орган, принявший акт, должен доказать то, что в нем утверждается (устанавливается). В частности, если оспаривается акт, на основании которого подлежит взысканию налог, то налоговый орган обязан доказать наличие обязанности по уплате налога, относящейся к определенному налоговому (отчетному) периоду. Если налогоплательщик утверждает, что он имеет право на льготы (вычеты, расходы) либо что налог им уже уплачен, доказать это – его обязанность. То же правило касается доказывания налогоплательщиком фактов представления налоговых деклараций и расчетов авансовых платежей (ст. 80 НК РФ), фактов представления истребованных налоговым органом документов (ст. 93 НК РФ). В отношении льгот (вычетов, расходов), которые не презюмируются и являются исключением из правил, следует также учесть, что judictis est pronuntiando sequi regulam, exceptione non probata – если основания для исключения не доказаны, судья обязан следовать правилу[1006].

Различные аспекты указанного подхода отражены в актах высших судебных органов. Так, в определении КС РФ от 18 декабря 2003 г. № 472‑О выражена правовая позиция, в соответствии с которой положения ст. 23 НК РФ во взаимосвязи с нормами, закрепленными в подп. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ, предоставляют налогоплательщику возможность реализовать свое право на налоговую льготу при условии, что он представит доказательства, подтверждающие, что основания, с появлением которых законодательство о налогах и сборах связывает наличие у налогоплательщика права на налоговую льготу, действительно возникли. Как следует из определения КС РФ от 5 марта 2009 г. № 468‑О‑О налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога. В постановлении Президиума ВАС РФ от 25 ноября 2008 г. № 7841/08 отмечается, что налогоплательщик обязан доказать соблюдение условий, установленных ст. 275.1 НК РФ, путем представления документов, подтверждающих обстоятельства, на которые он ссылается как на основание своего права по признанию полученного убытка.

В пункте 2 информационного письма Президиума ВАС РФ от 21 июня 1999 г. № 42 «Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога», в постановлениях Президиума ВАС РФ от 6 сентября 2005 г. № 2746/05 и № 2749/05, от 17 июля 2012 г. № 1098/12 разъяснено, что на инспекции лежит бремя доказывания факта и размера вмененных предпринимателю доходов, объектов налогообложения, а на предпринимателе – бремя доказывания факта и размера понесенных расходов и налоговых вычетов по НДС. Как указано в Обзоре судебной практики ВС РФ № 2 (2015) (утв. Президиумом ВС РФ 26 июня 2015 г.), вопрос 9, получение физическим лицом доходов, облагаемых НДФЛ, должен доказать налоговый орган в силу принципа добросовестности налогоплательщика, презумпции его невиновности (п. 6 ст. 108 НК РФ).

В постановлении Президиума ВАС РФ от 21 июля 2009 г. № 2518/09 отмечается, что в рассматриваемом деле речь идет о льготе по налогу и обязанность обосновать право на ее применение лежала на налогоплательщике. Исходя из постановления Президиума ВАС РФ от 30 января 2007 г. № 10963/06, поскольку обязанность подтверждения обоснованности налогового вычета лежала на обществе и оно эту обоснованность не доказало, инспекция вправе была не принять заявленный обществом налоговый вычет и, как следствие этого, доначислить к уплате налог, уменьшенный обществом в результате упомянутого вычета. В постановлении Президиума ВАС РФ от 5 июня 2012 г. № 16720/11 указано, что судами в нарушение ч. 1 ст. 65 АПК РФ необоснованно переложено на инспекцию бремя доказывания тех фактов и обстоятельств, на которые ссылалось партнерство в обоснование своей позиции о наличии у него правовых оснований для признания спорного земельного участка изъятым из объектов обложения земельным налогом.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 8 июня 2010 г. № 1650/10 сделан вывод, что суды в нарушение ст. 65 и 71 АПК РФ возложили бремя доказывания обстоятельств, служащих основанием для подтверждения налогоплательщиком права на освобождение от обложения НДС, на инспекцию. Соответствующий подход можно обнаружить и в постановлении Президиума ВАС РФ от 24 апреля 2012 г. № 17331/11. По мнению Суда, в нарушение ч. 1 ст. 65 и ч. 4, 5 ст. 200 АПК РФ суды освободили инспекцию от доказывания обстоятельств, свидетельствующих о наличии установленных законом оснований для начисления и взыскания спорной суммы пеней, возложив на налогоплательщика обязанность доказывания отсутствия этих обстоятельств.

Следует, однако, учитывать, что существенные для дела обстоятельства, которые обычно не оспариваются лицами, участвующими в деле, в некоторых случаях «неожиданно» могут ими отрицаться, что принципиально повлияет на распределение бремени и последовательности доказывания. Так, если налоговый орган в рамках проверки сделал вывод, что налогоплательщик необоснованно учел некоторые расходы при исчислении налога, налогоплательщик вполне может заявить в суде, что выбранные инспекцией расходы он вообще не учитывал при расчете данного налога. В этом случае уже налоговый орган изначально будет обязан доказать, что налогоплательщик в действительности учел спорные расходы при исчислении налога, и только в случае, если это будет сделано, бремя доказывания обоснованности расходов перейдет к налогоплательщику. Если налоговым органом была проведена так называемая «выборочная» проверка (т.е. проверялись только некоторые элементы расходов), доказывание не только факта расходов, но и их учета при расчете налога может составить для налогового органа определенную проблему.

Подобная ситуация была описана в науке достаточно давно: как полагал русский ученый Т.М. Яблочков, если самостоятельное значение утверждений иногда игнорируется, это обязано тому, что не всегда эти утверждения выставляются в положительной форме. Многое утверждается молчаливо. Например, притязание из какой–либо сделки всегда хранит в себе утверждение, что на лицо все ее предположения. Но если противник (например, ответчик) положительно поднимает вопрос по этим пунктам, тем самым он вызывает истца к выставлению положительных утверждений. Конечно, фактически сторона должна доказывать не все, что она утверждает, а лишь то, что оспаривается противником[1007].

Кроме того, не всегда и не во всех видах споров будет верным утверждение о том, что доход некоторого частного субъекта должен доказываться противоположной стороной спора – все зависит от вида спора и, соответственно, от того, чего в итоге хотят достичь участники спора. В частности, если предприниматель намерен получить в банке кредит, вполне возможно, что банк предложит предпринимателю обосновать размер своего дохода, а если это не будет им сделано надлежащим образом, то кредит может быть не предоставлен. Если в налоговом споре рационально мыслящий налогоплательщик в общем случае заинтересован в том, чтобы его доход был доказан налоговым органом в минимальном размере (для того, чтобы платить меньше налогов, а лучше – совсем не платить), то в споре о предоставлении кредита частный субъект заинтересован в том, чтобы убедительно обосновать банку больший размер своего дохода (для того, чтобы получить кредит на лучших условиях). Предположение о рациональности поведения среднестатистического частного субъекта следует из выводов экономической науки. В частности, Р.А. Познер отмечает, что концепция человека как рационального максимизатора своей личной выгоды подразумевает, что люди реагируют на стимулы, т.е. если внешние условия изменяются таким образом, что индивид может более полно удовлетворить свои потребности путем изменения своего поведения, то он это сделает[1008]. Однако следует иметь ввиду, что частный субъект, обосновавший свой «большой» доход перед некоторым лицом, рискует тем, что данные сведения попадут в распоряжение налогового органа, и, соответственно, могут стать поводом для сомнений в правильности декларирования (учета) налогоплательщиком облагаемого «небольшого» дохода.

Впрочем, хотя это и может на первый взгляд показаться удивительным, иногда и налоговый орган может обосновывать то, что некоторая экономическая операция налогом не облагается; что применению подлежит меньшая налоговая ставка и т.д. Однако, при внимательном исследовании ситуации, обычно выясняется, что в итоге налоговым органом фактически обосновывается большее налоговое бремя для рассматриваемого налогоплательщика. Так, в ряде постановлений Президиума ВАС РФ (в т.ч. от 20 декабря 2005 г. № 9252/05, от 19 июня 2006 г. № 16305/05, от 25 ноября 2008 г. № 9515/08) были изучены случаи, когда некое лицо (контрагент налогоплательщика НДС – участника налогового спора) ошибочно применило при реализации товара (работы, услуги) по НДС вместо ставки 0 % ставку 18 %. По мнению Суда, контрагент не вправе произвольно по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога. Соответственно, «в фокусе» здесь находился не столько контрагент, сколько сам налогоплательщик НДС, претендующий на вычет по данному налогу. Если контрагент использует стандартную 18 % ставку НДС, то у рассматриваемого налогоплательщика будет больший объем вычета по НДС, чем это было бы при применении контрагентом пониженной ставки (при применении им ставки 0 % права на вычет у налогоплательщика фактически не будет).

Еще один пример, казалось бы, «нелогичной» позиции. Положения НК РФ, регламентирующие исчисление налога на прибыль организаций, различным образом предписывают учитывать расходы на ремонт и на реконструкцию основных средств (п. 2 ст. 257, ст. 260 НК РФ, постановление Президиума ВАС РФ от 1 февраля 2011 г. № 11495/10). Упрощенно говоря, расходы на ремонт можно учесть тогда, когда они произведены, а расходы на реконструкцию – в соответствии с параметрами реконструированного основного средства, частями, в течение нескольких лет, через механизм амортизации. Соответственно, если подобные расходы произведены организацией, например, 5 лет назад, то, если они были учтены ей, как расходы на реконструкцию, то налоговому органу в настоящее время будет «выгоднее» доказывать, что в действительности имел место ремонт. Фактически это будет означать, что все расходы одномоментно нужно было учесть именно 5 лет назад, а не частично – в текущем периоде. Если такая позиция налогового органа будет принята, то налог, излишне уплаченный 5 лет назад, организация вернуть уже не сможет в силу истечения срока по ст. 78 НК РФ, а в текущем периоде налог будет занижен (и, соответственно, подлежать уплате или взысканию). Другой вариант развития событий – если подобные расходы произведены организацией в пределах трехлетней «глубины» выездной налоговой проверки (п. 3 ст. 89 НК РФ), то, вполне вероятно, налоговый орган будет настаивать на том, что имела место именно реконструкция, а не ремонт, вследствие чего расходы нужно было не учитывать одномоментно (и, соответственно, уменьшать тем самым налог), а «растягивать» через амортизацию на несколько лет.

Рассматриваемое распределение бремени доказывания, как правило, применяется и в случае спора о праве налогоплательщика на применение некоторого специального налогового режима, который обычно презюмируется, как более выгодный. В постановлении Президиума ВАС РФ от 23 марта 2010 г. № 16377/09 разъяснено, что право на применение специального налогового режима в виде ЕСХН должен обосновать налогоплательщик.

Еще один пример применения общего правила распределения бремени доказывания: как следует из постановления Президиума ВАС РФ от 25 февраля 2009 г. № 12882/08, именно налогоплательщик обязан доказать, что им соблюден срок исковой давности на обращение в суд с требованием о возврате излишне уплаченного налога (определение КС РФ от 21 июня 2001 г. № 173‑О). В целом, доказательство соблюдения соответствующей процедуры должно возлагаться на то лицо, которое обязано соблюсти эту процедуру. В постановлении Президиума ВАС РФ от 25 февраля 2010 г. № 14458/09 отмечается, что суд кассационной инстанции счел недоказанным обществом неполучение им извещения о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки. Тем самым суд освободил инспекцию от обязанности доказывания соблюдения ею процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения решений в нарушение положений, содержащихся в ч. 5 ст. 200 АПК РФ.

Однако, как это следует из постановления Президиума ВАС РФ от 5 октября 2004 г. № 4909/04, если налогоплательщик в процессе рассмотрения арбитражным судом заявления налогового органа о взыскании с него недоимки по НДФЛ только указывает на наличие у него права на налоговые вычеты, то это обстоятельство нуждается в проверке независимо от предварительного обращения налогоплательщика с соответствующим заявлением в налоговый орган. Кроме того, в постановлении Президиума ВАС РФ от 17 ноября 1998 г. № 3501/98 сделан вывод, что законное право налогоплательщика на пользование льготами не может быть ограничено в случае ошибочных записей в бухгалтерской отчетности, поскольку это не вытекает из закона.

Следует отметить, что самого по себе обоснования налогоплательщиком права на льготы (вычеты, расходы) может быть недостаточно. Иногда налогоплательщику необходимо доказать, в каком конкретно налоговом (отчетном) периоде (ст. 55 НК РФ) льготы (вычеты, расходы) подлежат применению. Так, в постановлении Президиума ВАС РФ от 16 ноября 2004 г. № 6045/04 рассматривался вопрос определения периода, в котором должны быть применены спорные расходы по налогу на прибыль. Впрочем, с этой же точки зрения бремя доказывания налогового (отчетного) периода, к которому относится выявленный налоговым органом неучтенный налогоплательщиком объект налога, лежит на налоговом органе.

Кроме того, очевидно, что налоговому органу недостаточно доказать само по себе возникновение объекта налогообложения в деятельности налогоплательщика, как юридического факта – ему необходимо также доказывать взаимосвязанную налоговую базу (без льгот, вычетов и расходов – это уже обязанность налогоплательщика). Так, в определении ВС РФ от 20 мая 2014 г. № 34–КГ14–3 рассматривался вопрос обложения НДФЛ дохода в виде подаренной налогоплательщику квартиры. Суд не согласился с позиций о том, что обязанность по доказыванию стоимости 1 кв.м жилья на момент заключения договора дарения должна быть возложена на налогоплательщика. С этой же точки зрения налогоплательщик доказывает не только сам факт наличия у него права на льготы (вычеты, расходы) – ему следует также обосновывать их величину (если это требуется для расчета налога).

В итоге, на налоговый орган,как на орган контроля, имеющий право получать информацию о подконтрольных лицах, возлагается обязанность доказывать определенные обстоятельства, относящиеся к контролируемому налогоплательщику. Так, налоговый орган обязан доказать соответствующий определенному налоговому периоду объект налогообложения; факт налогового правонарушения (в т.ч. вину налогоплательщика в его совершении). Кроме того, налоговый орган обязан доказывать определенные обстоятельства и в своей собственной деятельности. В частности, на налоговом органе лежит бремя доказывания выполнения (соблюдения) им установленных для него в законодательстве действий, сроков и процедур; а также других обстоятельств, которые налогоплательщик потенциально может отрицать.На налогоплательщика, соответственно, возлагается бремя доказывания относящихся к определенному налоговому периоду прав на льготы (вычеты, расходы, более выгодные специальные налоговые режимы); фактов уплаты налога; представления налоговых деклараций; соблюдения установленных в законодательстве для налогоплательщиков прочих действий, сроков и процедур; а также других обстоятельств, которые налоговый орган потенциально может отрицать.

С учетом формулировок постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 53 именно налогоплательщик обязан (первоначально – документами, должностному лицу налогового органа) доказать реальность осуществленных им хозяйственных операций, существенных для налогообложения и порождающих право на налоговую выгоду. При этом очевидно, что само по себе доказывание налогоплательщиком указанного права в большинстве случаев происходит во внесудебном порядке, а именно в рамках контрольной деятельности налогового органа. Не исключено, что доказательства налоговым органом не будут оценены, как достаточно убедительные, вследствие чего спор может переместиться в суд, который и будет оценивать доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование налоговой выгоды, а также доказательства, представленные налоговым органом в ее опровержение.

Ubi emolumentum ibi onus – где выгода, там и бремя[1009]. Данное правило, являющееся следствием универсального принципа распределения бремени доказывания, позволяет упрощенно, но в то же время эффективно понять, кто несет бремя доказывания некоторого обстоятельства в конкретном налоговом споре. При этом обозначенная здесь «выгода» должна пониматься расширительно. Так, поскольку налогоплательщику «невыгодно» признание наличия у него объекта налогообложения, он потенциально его может отрицать, вследствие чего бремя доказывания наличия у налогоплательщика объекта налогообложения несет налоговый орган. Соответственно, налоговому органу «невыгодно» признание наличия у налогоплательщика права на льготы (вычеты, расходы), он потенциально его может отрицать, вследствие чего бремя доказывания наличия у налогоплательщика права на льготы (вычеты, расходы) несет сам налогоплательщик.

Именно по этой причине существенный объем решений налоговых органов по результатам проверок предусматривают доначисления налогов (пени, санкций) по основаниям отсутствия у проверенного налогоплательщика прав на льготы (вычеты, расходы) – такое решение налоговому органу проще защитить в суде. Соответственно, на практике значительный объем налоговых споров предполагает именно активную, с представлением доказательств, а не пассивную позицию налогоплательщика – в противном случае налогоплательщик не может рассчитывать на положительный результат такого спора.

Представляет интерес и интегральная позиция А.Ф. Черданцева: различие в способах регулирования в определенной мере связано с распределением обязанностей по обоснованию, доказыванию наличия обязанностей, их нарушений, субъективных прав и свобод и их нарушений в отношениях между личностью и государством:

а) если имеет место невыполнение обязанности (правонарушение), то обоснование наличия обязанности и ее нарушения возлагается на государство;

б) в случае спора о праве обязанность указать на юридическое правомочие лежит на заинтересованном субъекте;

в) если государственный орган ограничивает свободу конкретного гражданина (граждан), он обязан указать правовую основу своих действий[1010].

Кроме того, применительно к рассматриваемым проблемам иногда имеет смысл разграничивать такие явления, как субъективное право и условия реализации этого субъективного права. Так, достижение физическим лицом совершеннолетия порождает право приобрести табачные изделия, но для реализации данного права может потребоваться предъявить продавцу документ, удостоверяющий личность (ч. 2 ст. 20 Федерального закона от 23 февраля 2013 г. № 15‑ФЗ «Об охране здоровья граждан от воздействия окружающего табачного дыма и последствий потребления табака»).

Применительно к налоговым правоотношениям наличие счета–фактуры (ст. 169 НК РФ) скорее следует отнести к условиям реализации права на вычет по НДС, чем собственно к праву на вычет – оно объективно должно существовать и без данного документа, в силу закона. Так, в определении КС РФ от 2 октября 2003 г. № 384–О отсутствие счета–фактуры в определенной ситуации не признано непреодолимым препятствием для реализации права на вычет по НДС: оно, с точки зрения Суда, могло быть обосновано и иными документами. С другой стороны, если субъективное право на вычет по НДС в принципе отсутствует, то наличие счета–фактуры не порождает данного права. Например, в п. 5 постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 53 разъяснено, что о необоснованности налоговой выгоды (как вариант – об отсутствии права на вычет по НДС) может свидетельствовать, в том числе, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Следует учитывать, что рассмотренное распределение бремени доказывания по налоговым спорам «работает» практически всегда. Но оно не должно восприниматься, как единственно возможное во все времена и во всех ситуациях. В некоторых случаях распределение бремени доказывания (опровержения презумпций) следует из положений НК РФ. Как правило, соответствующие вопросы не могут быть однозначно разрешены на основании вышеуказанного универсального принципа распределения бремени доказывания.

Так, до 1 января 2012 г. был актуален п. 1 ст. 40 НК РФ, в силу которого для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Соответственно, в п. 3 постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 11 июня 1999 г. № 41/9 отмечается, что статьей 40 НК РФ закреплены принципы определения цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения. Данной статьей установлена презумпция соответствия договорной цены уровню рыночных цен и предусмотрены основания и порядок опровержения налоговым органом этой презумпции. Как справедливо полагает И.В. Решетникова, обязанность доказывания может быть «сдвинута» в связи с наличием правовых презумпций[1011]. Представляют интерес и сведения, приведенные С.Л. Будылиным: в правовой системе США презумпции, как правило, устанавливаются таким образом, чтобы возложить бремя представления доказательств на ту сторону, которой это сделать проще всего[1012].

В сфере таможенного регулирования имеет место сходная презумпция: в п. 1 постановления Пленума ВАС РФ от 25 декабря 2013 г. № 96 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с определением таможенной стоимости товаров, ввозимых на таможенную территорию Таможенного союза» разъяснено, что в соответствии с п. 4 ст. 65 ТК ТС таможенная стоимость товаров и сведения, относящиеся к ее определению, должны основываться на достоверной, количественно определяемой и документально подтвержденной информации. При применении данной нормы судам следует исходить из презумпции достоверности представленной декларантом информации. Вместе с тем при рассмотрении в суде спора, касающегося определения таможенной стоимости товара, таможенным органом могут быть представлены доказательства недостоверности указанной информации. Эти доказательства, как и доказательства, представленные декларантом, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценке судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ.

 








Не нашли, что искали? Воспользуйтесь поиском по сайту:



©2015 - 2024 stydopedia.ru Все материалы защищены законодательством РФ.